Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0708-21 de 25 de Marzo de 2021

TIEMPO DE LECTURA:

  • Órgano: SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas
  • Fecha: 25 de Marzo de 2021
  • Núm. Resolución: V0708-21

Normativa

LIS Ley 27/2014 art. 76-2-1º b) y 89-2

Cuestión

Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal previsto en el Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.

Descripción

La entidad consultante es una compañía dedicada a la fabricación y distribución de productos de perfumería y cosméticos. La compañía, que en la actualidad cuenta con aproximadamente 170 empleados, se integra en un grupo de sociedades liderado por la entidad mercantil X, siendo rasgo diferenciador del mismo el procedimiento de márketing telefónico a través del cual dicho grupo conduce la práctica totalidad de sus ventas. Dicha entidad X constituye el socio único de la entidad consultante.

La compañía cuenta, asimismo, con una instalación fabril y es titular de los elementos de propiedad industrial, principalmente marcas, correspondientes a los productos objeto de su negocio.

La consolidada expansión e internacionalización de la compañía ha requerido la constitución de sociedades, de actividad exclusivamente comercial, en la mayor parte de los países distintos de España en los cuales el grupo comercializa sus productos. En la actualidad, la entidad consultante suministra a las correspondientes sociedades extranjeras los productos objeto de su actividad comercial.

Se plantea la realización de una operación de reestructuración de la actividad y el patrimonio de la entidad consultante mediante la realización de una operación de escisión parcial de dicha entidad a favor de una entidad de nueva creación NEWCO a quien se atribuiría la totalidad de los activos y pasivos correspondientes y necesarios a la actividad de producción industrial de los productos comercializados por el grupo.

Esta entidad recibiría las instalaciones fabriles de la consultante y sus elementos de propiedad industrial, junto con la tesorería necesaria para su normal funcionamiento. La entidad beneficiara se subrogaría en la posición empleadora del personal de la fábrica.

Al ser la entidad X la propietaria de los inmuebles sede de la actividad del grupo, esta entidad garantizará la formalización de sendos contratos de arrendamiento para que las entidades que intervienen en la operación de reestructuración puedan continuar con sus actividades en condiciones de absoluta continuidad.

La entidad consultante conservaría su personalidad jurídica centrándose a partir de la escisión en realizar funciones comerciales de distribución en su ámbito territorial, para lo cual conservaría la plantilla laboral y los medios materiales necesarios, incluyendo la tesorería.

Los títulos representativos de la entidad beneficiaria de la escisión serían íntegramente atribuidos, al socio único compareciente.

Los motivos económicos que impulsan la realización de esta operación de reestructuración son:

-Racionalizar, sistematizar y compartimentar las tres actividades actualmente desarrolladas por la entidad consultante en aras a facilitar la especialización de cada sociedad en sus respectivas funciones.

-Delimitar la responsabilidad derivada del producto respecto de posibles responsabilidades comerciales no intrínsecas al mismo.

-Homogeneizar y generalizar una única política de precios de transferencia referida a la globalidad de las compañías comercializadoras del grupo o vinculadas, sin distorsiones por razón del territorio.

Contestación

El Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.

Al respecto, el artículo 76.2.1ºb) de la LIS considera escisión parcial la operación por la cual: “una entidad segrega una o varias partes de su patrimonio social que formen ramas de actividad y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, manteniéndose en su patrimonio al menos una rama de actividad en la entidad transmitente, o bien participaciones en el capital de otras entidades que le confieran la mayoría del capital social de estas, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de la entidad adquirente, que deberán atribuirse a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, reduciendo el capital social y reservas en la cuantía necesaria, y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra anterior.”

En el ámbito mercantil, el artículo 68 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión. Concretamente, el artículo 70 de la citada Ley, define el concepto de escisión parcial de la siguiente forma: “Se entiende por escisión parcial el traspaso en bloque por sucesión universal de una o varias partes del patrimonio de una sociedad, cada una de las cuales forme una unidad económica, a una o varias sociedades de nueva creación o ya existentes, recibiendo los socios de la sociedad que se escinde un número de acciones, participaciones o cuotas sociales de las sociedades beneficiarias de la escisión proporcional a su respectiva participación en la sociedad que se escinde y reduciendo ésta el capital social en la cuantía necesaria.”

En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, cumpliría en principio, las condiciones establecidas en la LIS para ser considerada como una operación de escisión parcial a que se refiere el artículo 76.2.1º. b) de la LIS.

A su vez, el artículo 76.4 de la LIS establece que:

“4. Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. Podrán ser atribuidas a la entidad adquirente las deudas contraídas para la organización o el funcionamiento de los elementos que se traspasan.”

Así pues, sólo aquellas operaciones de escisión parcial en las que el patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente, manteniéndose asimismo bajo la titularidad de la entidad escindida elementos patrimoniales que igualmente constituyan una o varias ramas de actividad, podrán disfrutar del régimen especial del Capítulo VII del Título VII de la LIS. Ahora bien, tal concepto fiscal no excluye la exigencia, implícita en el concepto de “rama de actividad”, de que la actividad económica que las adquirentes desarrollarán de manera autónoma exista también previamente en sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la mismas.

El propio concepto de “rama de actividad” requiere la existencia de una organización empresarial diferenciada para cada conjunto patrimonial, que determine la existencia autónoma de una actividad económica que permita identificar un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma, lo cual exige que esta autonomía sea motivada por la diferente naturaleza de las actividades desarrolladas por cada rama o, existiendo una única actividad, en función del destino y naturaleza de estos elementos patrimoniales, que requiera de una organización separada como consecuencia de las especialidades existentes en su explotación económica que exija de un modelo de gestión diferenciado determinante de diferentes explotaciones económicas autónomas.

En definitiva, el concepto de “rama de actividad” requiere determinar la existencia de un conjunto patrimonial susceptible de funcionar por sus propios medios, perfectamente identificado en sede de la entidad transmitente y que, desde el punto de vista organizativo, forme un conjunto de elementos de activo y de pasivo de una división de una sociedad que constituyen desde el punto de vista de la organización una explotación autónoma, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios.

En el supuesto concreto planteado, se pretende llevar a cabo una operación de escisión mediante la cual se producirá la segregación de la totalidad de los activos y pasivos correspondientes a la actividad industrial, manteniéndose en sede de la entidad escindida los medios materiales y humanos para realizar funciones comerciales.

En consecuencia, en la medida en que el patrimonio transmitido (conjunto de elementos patrimoniales afectos al desarrollo de la actividad industrial) sea determinante de una rama de actividad en sede de la sociedad transmitente, en los términos señalados en el artículo 76.4 de la LIS y anteriormente comentados, y dicho patrimonio se segregue y transmita a una entidad adquirente de nueva creación, manteniéndose en aquella, igualmente, otra rama de actividad en los mismos términos señalados (actividad de comercialización), la operación de escisión parcial cumpliría los requisitos del artículo 76.2 de la LIS para acogerse al régimen fiscal especial del Capítulo VII del Título VII de la Ley, en las condiciones y con los requisitos establecidos en dicha normativa. No obstante, la concurrencia de las circunstancias determinantes de la existencia de rama de actividad son cuestiones de hecho que deberán acreditarse por cualquier medio de prueba admitido en Derecho y cuya valoración corresponderá, en su caso, a los órganos competentes en materia de comprobación de la Administración tributaria.

Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS según el cual:

“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.

(…)”.

Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.

Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.

En el escrito de consulta se indica que la operación de escisión se realizaría con la finalidad de:

-Racionalizar, sistematizar y compartimentar las tres actividades actualmente desarrolladas por la entidad consultante en aras a facilitar la especialización de cada sociedad en sus respectivas funciones.

-Delimitar la responsabilidad derivada del producto respecto de posibles responsabilidades comerciales no intrínsecas al mismo.

-Homogeneizar y generalizar una única política de precios de transferencia referida a la globalidad de las compañías comercializadoras del grupo o vinculadas, sin distorsiones por razón del territorio.

Estos motivos podrían considerarse válidos a efectos del cumplimiento de lo previsto en el artículo 89.2 de la LIS, si bien se trata de cuestiones de hecho.

La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otros hechos y circunstancias no mencionados, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de los hechos y circunstancias previos, simultáneos y posteriores concurrentes en la operación realizada.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Propiedad industrial
Único socio
Capital social
Impuesto sobre sociedades
Explotación económica
Empresa de nueva creación
Elementos patrimoniales
Causas económicas
Marketing
Grupo de sociedades
Constitución de sociedades
Reestructuración empresarial
Régimen fusiones, escisiones, aportaciones de activo y canje de valores.
Precios de transferencia
Personalidad jurídica
Actividades económicas
Traslado del domicilio social
Aportaciones de activos
Canje de valores
Sociedad cooperativa
Patrimonio social
Valores representativos del capital social
Modificaciones estructurales
Sociedades mercantiles
Traspaso
Sucesión universal
Participaciones sociales
Afectación de elementos patrimoniales
Comercialización
Medios de prueba
Evasión fiscal
Fraude

Ley General Tributaria (Ley 58/2003 de 17 de Dic) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 302 Fecha de Publicación: 18/12/2003 Fecha de entrada en vigor: 01/07/2004 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

Ley 27/2014 de 27 de Nov (Impuesto sobre Sociedades) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 288 Fecha de Publicación: 28/11/2014 Fecha de entrada en vigor: 01/01/2015 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

Ley 3/2009 de 3 de Abr (Modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 82 Fecha de Publicación: 04/04/2009 Fecha de entrada en vigor: 04/07/2009 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

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