Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0712-12 de 09 de Abril de 2012
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Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0712-12 de 09 de Abril de 2012

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Órgano: SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas

Fecha: 09/04/2012

Num. Resolución: V0712-12

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Normativa

TRLIS RD Leg 4/2004, arts: 23, 35 y Disposición Adicional Undécima

Normativa

TRLIS RD Leg 4/2004, arts: 23, 35 y Disposición Adicional Undécima

Cuestión

1) Si a efectos de la aplicación del artículo 23 del TRLIS por parte de la entidad de nueva creación, debe tomarse como coste del activo creado el importe del valor de los activos contabilizados en la entidad consultante afectos a I+D+i antes de la aportación de la rama de actividad o el importe al que asciende la suma del valor de los activos y el importe de los gastos de I+D+i que fueron registrados por la consultante como gastos del ejercicio y no quedaron activados.

2) Si a la entidad de nueva creación le resultaría de aplicación la deducción por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica dado que el artículo 35 del TRLIS circunscribe la aplicación de la deducción a ciertos conceptos siempre que éstos no puedan convertirse o utilizarse para aplicaciones industriales o para su explotación comercial.

3) Si como consecuencia de la aportación de la rama de actividad de I+D+i, la entidad que realiza la aportación vería reducido su personal y por tanto incumplido el requisito del mantenimiento de empleo previsto por la norma, o por el contrario, no se perdería el derecho a la libertad de amortización sobre los activos que permanecen en la entidad consultante al tomarse en consideración, a efectos de mantenimiento de plantilla, tanto la de la sociedad transmitente como la de la adquirente de la rama de actividad.

Descripción

La entidad consultante forma parte desde el 1 de enero de 2009, como sociedad dependiente, de un grupo fiscal que ha optado por el régimen de consolidación fiscal de conformidad con lo dispuesto en los artículos 64 y siguientes del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo.

En ejercicio de su objeto social, la entidad consultante ha venido desarrollando una importante labor en su campo en el área de investigación, desarrollo e innovación tecnológica, siendo intención de la sociedad dominante del grupo escindir de la sociedad consultante esta rama de actividad dedicada al I+D+i y aportarla a una sociedad de nueva creación, que quedaría integrada en el mismo grupo fiscal como sociedad dependiente, al igual que la sociedad consultante.

A dicha escisión consistente en la aportación de esta rama de actividad por parte de la sociedad consultante a la sociedad de nueva creación le resultaría de aplicación el régimen especial de fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores regulado en los artículos 83 y siguientes del TRLIS.

A efectos contables, los activos afectos a la actividad de I+D+i creados por la entidad consultante, antes de su aportación a la entidad beneficiaria de nueva creación, están contabilizados por un valor de 10.000 euros. Por su parte, la entidad beneficiaria de la aportación de la rama de actividad contabilizará la misma por 1.000.000 de euros, importe al que asciende la suma del valor de los activos contabilizados en la aportante por importe de 10.000 euros y del importe de los gastos de I+D+i que fueron registrados por la consultante como gastos del ejercicio y no quedaron activados.

Los destinatarios de los servicios de la sociedad de nueva creación, cuyo objeto social quedaría circunscrito exclusivamente a la realización de actividades de I+D+i, serían tanto las restantes sociedades integrantes del grupo fiscal como, en su caso, terceros.

La entidad consultante considera cumplidos los requisitos establecidos en el apartado 1 del artículo 23 del TRLIS, a efectos de la aplicación de la reducción contenida en dicho artículo.

Contestación

La presente consulta se emite partiendo de la consideración que los activos resultantes de la actividad de I+D+i desarrollada por la consultante cumplen los requisitos previstos en el artículo 23 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo, a efectos de la aplicación de la reducción prevista en dicho precepto. No obstante, se trata de cuestiones de hecho que deberán ser probadas por cualquier medio de prueba admitido en Derecho ante los órganos competentes en materia de comprobación de la Administración Tributaria.

El artículo 23.2 del TRLIS establece que:

"2. La reducción no se aplicará a partir del período impositivo siguiente a aquel en que los ingresos procedentes de la cesión de cada activo, computados desde el inicio de la misma y que hayan tenido derecho a la reducción, superen el coste del activo creado, multiplicado por seis."


Por su parte, el artículo 10.3 del TRLIS, establece que:

"3. En el régimen de estimación directa la base imponible se calculará corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en la presente ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas."

En aplicación de este precepto, puesto que la normativa fiscal no establece un concepto específico de activo intangible, se consideran válidos los criterios fijados en la norma contable. En este sentido, tanto el artículo 36.1.a) del Código de Comercio como su desarrollo reglamentario el Plan General de Contabilidad (PGC), aprobado por Real Decreto 1514/2007, de 16 de Noviembre, define como activo "los bienes, derechos y otros recursos controlados económicamente por la empresa, resultantes de sucesos pasados, de los que se espera que la empresa obtenga beneficios o rendimientos económicos en el futuro."

Asimismo, la norma de registro y valoración 6ª, recogida en la segunda parte del PGC, recoge las normas particulares de reconocimiento y valoración del inmovilizado intangible. Precisamente, para los gastos de investigación, la norma prevé como regla general su consideración como gasto del ejercicio, sin perjuicio de que puedan activarse como inmovilizado intangible si se cumplen las siguientes condiciones:

- Estar específicamente individualizados por proyectos y su coste claramente establecido para que pueda ser distribuido en el tiempo.

- Tener motivos fundados del éxito técnico y de la rentabilidad económico-comercial del proyecto o proyectos de que se trate.

Por tanto, los gastos de investigación podrán figurar contabilizados como gastos del ejercicio o proceder a su activación por la entidad que los lleve a cabo de acuerdo con los criterios contables señalados. Este hecho, sin embargo, no afecta a su calificación como activos intangibles en la medida en que se cumple la definición de activo anteriormente señalada.

En relación con los gastos de desarrollo, la norma de registro y valoración 6ª del PGC exige su activación siempre se cumplan las condiciones indicadas para la activación de los gastos de investigación.

En consecuencia, dentro del coste de los activos intangibles cedidos a los que hace referencia el artículo 23 del TRLIS se incluirán los gastos de investigación y desarrollo incurridos para la obtención del activo, sin que resulte necesario que figuren activados en el balance de la entidad, en cumplimiento de los requisitos sobre registro contable establecidos en el PGC.

Respecto a la posibilidad de que la sociedad de nueva creación, beneficiaria de la rama de actividad afecta a la actividad de I+D+i, pudiera aplicar la deducción prevista en el artículo 35 del TRLIS, destinada a fomentar las actividades de investigación, desarrollo e innovación tecnológica, en la medida en que no existen datos en el escrito de consulta sobre cuál sería la verdadera naturaleza de la actividad desarrollada por la nueva sociedad, este Centro Directivo no puede pronunciarse sobre si procede o no, en el supuesto concreto planteado, aplicar la deducción por actividades de I+D+i.

Finalmente, en relación a la cuestión relativa a la aplicación de la libertad de amortización reconocida en la Disposición Adicional Undécima del TRLIS, hay que señalar lo siguiente:

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