Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0798-17 de 28 de Marzo de 2017

Normativa

CDI Brasil, artículos 12 y 23

Normativa

CDI Brasil, artículos 12 y 23

Cuestión

Si los servicios técnicos de consultoría a prestar por la consultante tienen la consideración de cánones a efectos de lo establecido en la Resolución de 22 de septiembre de 2003, de la Secretaría General Técnica, por la que se dispone la publicación de las Cartas de 17 y de 26 de febrero de 2013, intercambiadas entre España y Brasil sobre la interpretación, en base al artículo 25 del Convenio para evitar la doble imposición y prevenir la evasion fiscal en materia de impuestos sobre la renta entre el Estado español y la república Federativa de Brasil, hecho en Brasilia el 14 de noviembre de 1974, insertado en el BOE de 31 de diciembre de 1975.

En caso afirmativo, si procede la deducción por doble imposición internacioanl en el impuesto sobre Sociedades, por las rentas sometidas a imposición en Brasil correspondientes a la prestación de estos servicios, considerando que el impuesto pagado en Brasil lo ha sido al tipo del 25%.

Descripción

Sociedad española especializada en consultoría e ingeniería. En 2013 fue adjudicataria de un proyecto en Brasil para la prestación de servicios de consultoría técnica de revisión de la estructura de los sectores productivos de una región de Brasil, sus necesidades de apoyo técnico, financiero, infraestructura, legales, ambientales e institucionales y elaboración de un Plan Director de Inversiones del Programa de Desarrollo Productivo de dicha región de Brasil, cuyo objetivo era dar prioridad a la identificación de proyectos de infraestructura y acciones complementarias para apoyar el desarrollo de las cadenas productivas de la región. Desarrolló estos trabajos en 2014 y 2015.

En 2017 la consultante va a ser adjudicataria de un proyecto en Brasil de similares condiciones y características al descrito, debiendo la consultante prestar servicios de asistencia técnica en los mismos términos y realizar los trabajos en el ejercicio 2017.

Contestación

Planta la consultante, sociedad residente en España, la tributación que corresponde a una prestación de servicios en Brasil y, en concreto, si las cantidades recibidas pueden calificarse como cánones. En consecuencia, resulta aplicable el Convenio entre el Estado Español y la República Federativa del Brasil para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta, hecho en Brasilia el 14 de noviembre de 1974 (B.O.E. de 31 de diciembre de 1975), en adelante, el Convenio.

A este respecto, el artículo 12.3 del Convenio define qué debe entenderse por cánones:

“3. El término “cánones” empleado en este artículo comprende las cantidades de cualquier clase pagadas por el uso o la concesión de uso de derechos de autor sobre obras literarias, artísticas o científicas (incluidas las películas cinematográficas, filmes o cintas de grabación de programas de televisión o radiodifusión), de patentes, marcas de fábrica o de comercio, dibujos o modelos, planos, fórmulas o procedimientos secretos, así como por el uso o la concesión de uso de equipos industriales, comerciales o científicos y por informaciones relativas a experiencias industriales, comerciales o científicas.”

En relación con este artículo, el apartado 5 del Protocolo del Convenio complementa la definición anterior de la siguiente forma:

“La expresión 'por informaciones relativas a experiencias de orden industrial, comercial o científica' mencionada en el párrafo 3 del artículo 12 comprende las rentas procedentes de la prestación de servicios y de asistencia técnica.”

A este respecto, existe un acuerdo de interpretación del Convenio, basado en su artículo 25.3 (“Procedimiento amistoso”) y plasmado en un intercambio de cartas entre las autoridades competentes brasileña y española. Ese acuerdo fue recogido en la Resolución de 22 de septiembre de 2003, de la Secretaría General Técnica, por la que se dispone la publicación de las Cartas de 17 y 26 de febrero de 2003 intercambiadas entre España y Brasil sobre interpretación, en base al artículo 25 del Convenio para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta entre el Estado Español y la República Federativa del Brasil, hecho en Brasilia el 14 de noviembre de 1974 (BOE de 31 de diciembre de 1975). El apartado 2 de dicho Acuerdo, dispone lo siguiente:

“2. Cánones y servicios técnicos

En relación con este tipo de rentas se acuerda lo siguiente:

Todos los servicios técnicos o asistencia técnica, a excepción de lo dicho más adelante, se incluyen en el concepto de canon a los efectos de la aplicación del CDI, con independencia de que, en sí mismos, esos servicios supongan o no una transferencia de tecnología.

A los servicios técnicos de carácter profesional relacionados con la calificación técnica de una persona o grupo de personas se les aplica el artículo 14 del CDI.”.

Por tanto, según interpretación acordada entre ambos Estados, se califican como cánones, a efectos del Convenio, los servicios de carácter técnico, salvo que se traten de servicios de carácter profesional relacionados con la calificación técnica o de carácter especializado de una persona, en cuyo caso se calificaría como rendimientos de actividad profesional.

De acuerdo al escrito de consulta el servicio prestado consiste en servicios técnicos de ingeniería, de asistencia y consultoría técnica, por tanto se considera que los pagos recibidos por ese servicio deberían calificarse como cánones, de acuerdo con lo indicado anteriormente.

Considerando que se trata de un canon, el artículo 12 del Convenio, en sus apartados 1 y 2, determina la forma de tributación:

“1. Los cánones procedentes de un Estado contratante pagados a un residente del otro Estado contratante pueden someterse a imposición en este otro Estado.

2. Sin embargo, estos cánones pueden someterse a imposición en el Estado contratante del que procedan, y de acuerdo con la legislación de este Estado, pero el impuesto así exigido no puede exceder del:

a) 10 por 100 del importe bruto de los cánones provenientes del uso o la concesión de uso de derechos de autor sobre obras literarias, artísticas o científicas (incluidas las películas cinematográficas, filmes o cintas de grabación de programas de televisión o radiodifusión, cuando sean producidos por un residente de uno de los Estados contratantes);

b) 15 por 100 en todos los demás casos.”.

Ahora bien, el Protocolo del Convenio incluye, respecto a los cánones, una cláusula de nación más favorecida en el apartado 4:

“4. Ad/artículo 12, párrafo 2.

En el caso en que el Brasil, después de firmado el presente Convenio, redujera el impuesto sobre los cánones mencionados en el párrafo 2, b), del artículo 12, pagados por un residente del Brasil a un residente de un tercer Estado no situado en Iberoamérica, una reducción igual será automáticamente aplicada al impuesto aplicable a los cánones pagados a un residente de España que se encuentre en condiciones similares.”.

A estos efectos, el intercambio de cartas recogido en la Resolución de 22 de septiembre de 2003 antes citada, indica lo siguiente:

“1. Cláusula de nación más favorecida

A la vista de las cláusulas automáticas de nación más favorecida que contiene el Protocolo del Convenio en relación con dividendos y cánones, se acuerda lo siguiente:

(…)

Cánones: El CDI entre Japón y Brasil, renegociado en 23.03.76 (entrada en vigor 29.12.77), establece para determinados cánones un tipo del 12,5 por 100. Este será el tipo que se aplique a los residentes españoles cuando obtengan ese tipo de cánones en Brasil, ya que se cumplen las condiciones que prevé la cláusula del Protocolo que se refiere al artículo 12, párrafo 2 del CDI.”.

A este respecto, la declaración interpretativa 4/2006 de la Reçeita Federal de Brasil establece la aplicación de un 15% únicamente para marcas de fábrica o de comercio, y un 10% para el resto de cánones, tipos acordados con Israel, que resultan así aplicables también a España, mejorando incluso lo previsto en el intercambio de cartas, que citaba el Convenio de Brasil con Japón.

Se aplicará entonces, reconociendo así a España el mismo trato que Brasil da a Israel, una retención máxima del 10%, teniendo en cuenta que sus efectos son “automáticos”, debiendo entenderse que alcanzan a los pagos de cánones que se hayan producido desde la entrada en vigor del Convenio para evitar la doble imposición entre Brasil e Israel, el día 16 de septiembre de 2005.

Por último, plantea la consultante en su escrito la posibilidad de aplicar la deducción por doble imposición internacional. A estos efectos, el artículo 23 del Convenio establece lo siguiente:

“1. Cuando un residente de un Estado contratante obtenga rentas que, de acuerdo con las disposiciones del presente Convenio, pueden someterse a imposición en el otro Estado contratante, el primer Estado, salvo lo dispuesto en los párrafos 2, 3 y 4, deducirá del impuesto que perciba sobre las rentas de este residente un importe igual al impuesto sobre la renta pagado en el otro Estado contratante.

Sin embargo, la cantidad deducida no puede exceder de la parte del impuesto sobre la renta, calculado antes de la deducción, correspondiente a las rentas que pueden someterse a imposición en el otro Estado contratante.

Las disposiciones de este párrafo se aplican en España, tanto a los impuestos generales como a los impuestos a cuenta.

2. Para la deducción mencionada en el párrafo 1, el impuesto sobre los intereses y cánones se considerará siempre que ha sido pagado con las alícuotas del 20 y 25 por 100, respectivamente.”

En aplicación de lo dispuesto en el artículo 23, apartado 2, y con independencia de la tributación efectiva de los cánones obtenidos por la consultante en Brasil, a efectos de la eliminación de la doble imposición se considerará que dichos cánones han tributado en Brasil al 25%.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.