Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0873-20 de 15 de Abril de 2020

Normativa

RIRPF. RD 439/2007, Artículo 9.

Normativa

RIRPF. RD 439/2007, Artículo 9.

Cuestión

Si puede acogerse a la exención relativa a los gastos de locomoción, de acuerdo con lo establecido en el articulo 9 del Reglamento del Impuesto.

Descripción

La consultante, con domicilio habitual en Arteixo -municipio de La Coruña-, comenzó en marzo de 2019 una relación laboral con una empresa con sede social en Madrid, para el desarrollo de actividad como azafata de imagen en estancos de las provincias de La Coruña y Pontevedra, de tal forma que cada día se desplazaba a un estanco distinto de estas dos provincias para la ejecución de la campaña promocional correspondiente. Además de su retribución, la empresa, tras acreditarlo documentalmente, le ha abonado los gastos derivados del desplazamiento: parking, peajes de autopista, gastos de Kilometraje, tickets de ORA, etc., practicando la empresa la retención correspondiente respecto a dichos gastos. Normalmente tiene un contrato temporal modalidad de obra o servicio determinado.

Contestación

En primer lugar, tal y como ha reiterado este Centro Directivo (V2154-08 de 18 de noviembre de 2008, V2320-07 de 30 de octubre de 2007, V1777-07 de 13 de agosto de 2007, V2396-06 de 29 de noviembre de 2006), en el supuesto de contratación para obra determinada, el destino en sí del trabajador en el centro de trabajo donde en concreto se ubica la obra o el servicio, invalidaría la aplicación del régimen de dietas previsto en el artículo 9.A.3 y 4 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF- igualmente invalidaría el régimen de dietas previsto en el artículo 9.A.2 del RIRPF-, por cuanto se consideraría que las cantidades que se abonasen lo serían para compensar los desplazamientos desde los domicilios particulares a los centros de trabajo a los que están destinados los trabajadores, lo cual conllevaría a que estuvieran sometidos a tributación en su totalidad.

Ahora bien, de acuerdo con el criterio establecido por este Centro Directivo en diversas consultas tributarias (entre ellas, en consulta con número de referencia V3449-19 de fecha 16 de diciembre de 2019, y en consulta V2154-08 de fecha 18 de noviembre de 2008), si el trabajador se desplaza desde el centro de trabajo donde se ubica la obra para la que se le contrató a otras obras, sería de aplicación en tal supuesto lo establecido en el artículo 9.A.3 del citado Reglamento, en la medida que se cumpliesen los requisitos y condiciones previstos en dicho precepto. Conforme al supuesto anterior, igualmente sería aplicable el régimen de exceptuación de gravamen de las cantidades destinadas por la empresa a compensar los gastos de locomoción del empleado o trabajador que se desplace fuera de la fábrica, taller, oficina o centro de trabajo, para realizar su trabajo en lugar distinto, en las condiciones y cuantía establecidos en el artículo 9.A.2 del RIRPF.

La regulación de los gastos de locomoción que pueden estar exonerados de gravamen se recoge en la actualidad en el artículo 9.A.2 del Reglamento del Impuesto, que establece lo siguiente:

'Se exceptúan de gravamen las cantidades destinadas a compensar los gastos de locomoción del empleado o trabajador que se desplace fuera de la fábrica, taller, oficina, o centro de trabajo, para realizar su trabajo en lugar distinto, en las siguientes condiciones e importes:

a) Cuando el empleado o trabajador utilice medios de transporte público, el importe del gasto que se justifique mediante factura o documento equivalente.

b) En otro caso, la cantidad que resulte de computar 0,19 euros por kilómetro recorrido, siempre que se justifique la realidad del desplazamiento, más los gastos de peaje y aparcamiento que se justifiquen'.

A su vez, el apartado 5 señala que “las cuantías exceptuadas de gravamen en este artículo serán susceptibles de revisión por el Ministro de Economía y Hacienda, en la proporción en que se revisen las dietas de los funcionarios públicos”, mientras que el apartado 6 señala que 'las asignaciones para gastos de locomoción, manutención y estancia que excedan de los límites previstos en este artículo estarán sujetas a gravamen'.

Respecto a la justificación de la realidad de los desplazamientos, la misma podrá realizarse por medio de cualquiera de los medios de prueba admitidos en Derecho, si bien corresponderá a los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria su valoración.

El exceso percibido, en su caso, sobre las cantidades y por los conceptos que se acaban de indicar en dicho precepto, está plenamente sujeto a gravamen en concepto de rendimientos del trabajo, y en lo que se refiere a la retención aplicable, al tratarse de rendimientos del trabajo, la misma se determinará de acuerdo con el procedimiento general establecido en el artículo 82 y siguientes del Reglamento del Impuesto.

Adicionalmente, procede indicar que el cauce para la impugnación de retenciones incorrectamente practicadas lo constituye la reclamación económica-administrativa ante el Tribunal Económico-administrativo Regional o Local cuya competencia se extienda al lugar donde tenga su domicilio fiscal el contribuyente que soporte la retención, tal como resulta de lo dispuesto en el artículo 229.5 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).

Finalmente, en cuanto a la posibilidad de que pudiera entenderse en este caso que se está ante un centro de trabajo móvil o itinerante, debe contestarse en sentido negativo.

En el artículo 9.A.4 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), en adelante RIRPF, se establece:

“4. El régimen previsto en los apartados anteriores será también aplicable a las asignaciones para gastos de locomoción, manutención y estancia que perciban los trabajadores contratados específicamente para prestar sus servicios en empresas con centros de trabajo móviles o itinerantes, siempre que aquellas asignaciones correspondan a desplazamientos a municipio distinto del que constituya la residencia habitual del trabajador.”.

Tal y como ha señalado este Centro Directivo (entre otras, consultas V0224-06, V0724-07, V0018-15), “la principal diferencia entre ambos regímenes, el general y el correspondiente a los centros de trabajo móviles o itinerantes, reside en que el primero exige un desplazamiento fuera del lugar donde se ubica el centro de trabajo, y además del que sea el lugar de residencia habitual del perceptor, mientras que el segundo exige sólo -como antes se indicó- el desplazamiento fuera del lugar propio de dicha residencia habitual.

Esta diferencia obedece al hecho de que la naturaleza móvil o itinerante del centro de trabajo implica el desplazamiento geográfico del mismo, por lo que el trabajador, realizando su actividad en el mismo centro de trabajo, se desplaza con él.

De acuerdo con las anteriores consideraciones, es preciso señalar que el régimen especial previsto en el apartado Cuatro del artículo 9 del Reglamento del Impuesto opera única y exclusivamente cuando cabe predicar la movilidad del propio centro de trabajo, y no atendiendo a la naturaleza móvil o itinerante de la actividad.”.

En consecuencia, en el presente caso consultado habrá que atender al régimen general previsto para los gastos de desplazamiento, manutención y estancia en los apartados Dos y Tres del artículo 9 del Reglamento -siempre que dicho régimen general sea de aplicación, de acuerdo con lo que ya se ha explicado anteriormente al principio del texto-, y no del régimen especial del apartado Cuatro, que regula exclusivamente aquellos supuestos en que el propio centro de trabajo tiene un carácter móvil o itinerante.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.