Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0874-08 de 28 de Abril de 2008

Normativa

TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83 y 96

Cuestión

Si resulta de aplicación el régimen especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.

Descripción

La entidad consultante, perteneciente a un grupo familiar, desarrolla en la actualidad las siguientes actividades:
- Explotación de inmuebles destinados al arrendamiento y la compraventa, en los términos del artículo 27.2 de la Ley 35/2006, disponiendo de un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la actividad así como de un empleado con contrato laboral y a jornada completa dedicado a la ordenación de la actividad.
- Gestión de inversiones financieras en diversas entidades que se agrupan en dos categorías en función del grado de participación y del sector de actividad:
1. Participa, directa o indirectamente, en el 100% del capital social de seis sociedades que tienen como actividad principal la comercialización, tratamiento, elaboración y conservación de productos pesqueros. En relación con todas ellas, la entidad consultante dispone de los medios materiales y humanos suficientes para ejercer las funciones de dirección y gestión inherentes a su condición de socio, así como para la prestación de servicios de apoyo a la gestión que permite la adecuada dirección y administración del negocio de las entidades participadas. Éstas, son sociedades totalmente operativas en las que sus elementos de activo se encuentran plenamente afectos a las actividades económicas que desarrollan.
2. Participa en porcentajes inferiores al 50% del capital social de entidades que desarrollan actividades de diversa naturaleza, disponiendo la entidad consultante igualmente de medios materiales y humanos suficientes para ejercer las funciones de dirección y gestión propias de la condición de socio.
Adicionalmente, la entidad consultante es titular de un conjunto de inversiones financieras minoritarias en distintas entidades, que representan aproximadamente un 0,14% del activo total, y de distintos elementos de inmovilizado material no afectos a ninguna actividad económica, que representan aproximadamente un 1,05% del activo total.
La entidad consultante pretende adaptar su estructura empresarial con el objetivo de asegurar la supervivencia, fortalecimiento y expansión de las actividades empresariales del grupo familiar al que pertenece, y de realizar una gestión específica e individualizada de las sociedades filiales relativas al sector pesquero, de forma que los riesgos de este sector no pongan en peligro la actividad inmobiliaria y otras inversiones mobiliarias; se desvinculen los activos fabriles pesqueros de los bienes inmuebles y de las participaciones en otras entidades, de forma que, ante dificultades económicas y previsibles situaciones de inestabilidad en el sector pesquero, el patrimonio inmobiliario y mobiliario ajeno a este sector esté protegido; y que cada actividad disponga de los medios materiales y humanos más especializados, de forma que se consiga mayor grado de profesionalización en cada actividad del que se conseguiría si todas las actividades se realizan con los mismos medios y personal, si bien, como excepción, como ya se ha señalado, la actividad de arrendamiento de inmuebles cuenta con personal y local exclusivos. Así, se pretende racionalizar las actividades y reorganizar el patrimonio social; desvincular el riesgo empresarial de las inversiones financieras relativas al sector pesquero del resto; y preparar la estructura para la posible entrada en el futuro de inversores terceros en los negocios relacionados con las actividades pesqueras, sin que se vean afectadas las demás actividades e inversiones.
Para conseguir los mencionados objetivos, se pretende realizar una escisión parcial de las previstas en el artículo 253 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, y de las previstas en el artículo 83.2.1º.c) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, para lo cual se producirá la segregación del patrimonio social de la entidad consultante de la rama de actividad consistente en el conjunto de participaciones en el capital social de otras entidades sobre las que ostenta la mayoría del capital y que son aquellas que tienen como actividad económica principal la comercialización, tratamiento, elaboración y conservación de productos pesqueros, transmitiéndolas a una sociedad de nueva creación o ya existente, cuyas participaciones sociales serían atribuidas a los actuales socios de la entidad consultante de forma proporcional a su participación actual. La entidad consultante seguirá manteniendo en su patrimonio las restantes participaciones ya comentadas, así como la rama de actividad inmobiliaria antes junto con otros bienes anteriormente descritos.
Una vez realizada la escisión parcial, los actuales socios de la entidad consultante no tienen previsto ni a corto ni a medio plazo, transmitir a terceros ajenos al grupo ninguna participación de la sociedad beneficiaria de la escisión.

Contestación

El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.

Al respecto, el artículo 83.2.1º.c) del TRLIS, considera escisión, la operación por la cual "una entidad segrega una parte de su patrimonio social, constituida por participaciones en el capital de otras entidades que confieran la mayoría del capital social de estas, manteniendo en su patrimonio al menos participaciones de similares características en el capital de otra u otras entidades o bien una rama de actividad, y la transmite a otra entidad, de nueva creación o ya existente, recibiendo a cambio valores representativos del capital de la entidad adquirente, que deberá atribuir a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, reduciendo el capital social y las reservas en la cuantía necesaria y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra a) anterior."

En este sentido, la delimitación de los supuestos que constituyen una escisión parcial susceptible de ampararse en el régimen fiscal especial (rama de actividad, cartera de control) debe partir de la concurrencia, como mínimo, de los requisitos exigidos en la normativa mercantil. Desde esta perspectiva resulta esencial que el patrimonio segregado como consecuencia de la escisión parcial de participaciones sociales o escisión financiera constituya una "unidad económica" (artículo 253 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre). Cumpliéndose esta circunstancia, la operación planteada de escisión financiera podrá acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS.

Estas circunstancias parecen cumplirse en el caso concreto planteado, ya que se produce la segregación de participaciones mayoritarias en una serie de entidades, mientras que en el patrimonio de la escindida si bien no permanecen participaciones de similares características, sí permanece una actividad de arrendamiento y compraventa de inmuebles, que, en la medida que constituya una rama de actividad en los términos establecidos en el artículo 83.4 del TRLIS, la operación descrita podrá aplicar el régimen fiscal especial mencionado.

Por otra parte, la aplicación del régimen especial requiere tener en cuenta lo establecido en el artículo 96.2 del TRLIS, según el cual:

"2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.

(?)"

Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral.

Por el contrario, cuando la causa que impulsa la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.

En el escrito de consulta se indica que la operación realizada tiene como finalidad asegurar la supervivencia, fortalecimiento y expansión de las actividades empresariales del grupo familiar, y de realizar una gestión específica e individualizada de las sociedades filiales relativas al sector pesquero, de forma que los riesgos de este sector no pongan en peligro la actividad inmobiliaria y otras inversiones mobiliarias; se desvinculen los activos fabriles pesqueros de los bienes inmuebles y de las participaciones en otras entidades, de forma que, ante dificultades económicas y previsibles situaciones de inestabilidad en el sector pesquero, el patrimonio inmobiliario y mobiliario ajeno a este sector esté protegido; y que cada actividad disponga de los medios materiales y humanos más especializados, de forma que se consiga mayor grado de profesionalización en cada actividad del que se conseguiría si todas las actividades se realizan con los mismos medios y personal, si bien la actividad de arrendamiento de inmuebles cuenta con personal y local exclusivos. Así, se pretende racionalizar las actividades y reorganizar el patrimonio social; desvincular el riesgo empresarial de las inversiones financieras relativas al sector pesquero del resto; y preparar la estructura para la posible entrada en el futuro de inversores terceros en los negocios relacionados con las actividades pesqueras, sin que se vean afectadas las demás actividades e inversiones. Estos motivos se pueden considerar económicamente válidos a los efectos de lo previsto en el artículo 96.2 del TRLIS.

La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.