Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0877-12 de 25 de Abril de 2012

TIEMPO DE LECTURA:

  • Órgano: SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas
  • Fecha: 25 de Abril de 2012
  • Núm. Resolución: V0877-12

Normativa

Ley 35/2006, Art. 27

Cuestión

Tributación del importe que se perciba por dicho contrato.

Descripción

El consultante, empleado público de una comunidad autónoma, es contratado como consultor externo por una agencia de cooperación y desarrollo de un país europeo con el objeto de que realice la elaboración de los textos de las cualificaciones profesionales en un país africano. El trabajo implica dos estancias en este último país por un período de cinco semanas en noviembre-diciembre de 2011 y una semana en febrero de 2012, realizándose el informe en su domicilio en España durante cinco meses. Los gastos que le origine el trabajo (viajes, estancia, seguros, ...) son por su cuenta.

Contestación

El hecho de que el consultante, residente en España, vaya a desarrollar un trabajo de naturaleza independiente para una entidad luxemburguesa nos lleva en primer lugar al Convenio entre el Reino de España y el Gran Ducado de Luxemburgo para evitar la doble imposición en materia de impuestos sobre la renta y el patrimonio y para prevenir el fraude y la evasión fiscal y Protocolo anexo, hecho en Madrid el 3 de junio de 1986 (BOE de 4 de agosto de 1987), que en su artículo 14.1 establece lo siguiente:
"Las rentas que un residente de un Estado contratante obtenga por la prestación de servicios profesionales u otras actividades de naturaleza independiente sólo pueden someterse a imposición en este Estado, a no ser que este residente disponga de manera habitual en el otro Estado contratante de una base fija para el ejercicio de sus actividades. Si dispone de dicha base fija las rentas pueden someterse a imposición en el otro Estado, pero sólo en la medida en que sean imputables a esta base fija".
En el supuesto planteado el trabajo se realiza desde España, sin que de los hechos descritos se pueda concluir que el consultante disponga de base fija en Luxemburgo, lo que comporta que deberá tributar en España por la renta obtenida, de acuerdo con la normativa reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
En cuanto el contrato de consultoría suscrito por el consultante comporta el desarrollo de una actividad económica (profesional) en estimación directa (pues no se trata de una actividad de las incluidas en el método de estimación objetiva), siendo su modalidad (salvo exclusión o renuncia) la simplificada, a la determinación del rendimiento neto se refiere el artículo 30 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del 31), estableciendo lo siguiente:
"El rendimiento neto de las actividades económicas, a las que sea de aplicación la modalidad simplificada del método de estimación directa, se determinará según las normas contenidas en los artículos 28 y 30 de la Ley del Impuesto, con las especialidades siguientes:
1ª. Las amortizaciones del inmovilizado material se practicarán de forma lineal, en función de la tabla de amortizaciones simplificada que se apruebe por el Ministro de Economía y Hacienda. Sobre las cuantías de amortización que resulten de estas tablas serán de aplicación las normas del régimen especial de empresas de reducida dimensión previstas en el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades que afecten a este concepto.
2ª. El conjunto de las provisiones deducibles y los gastos de difícil justificación se cuantificará aplicando el porcentaje del 5 por 100 sobre el rendimiento neto, excluido este concepto. No obstante, no resultará de aplicación dicho porcentaje de deducción cuando el contribuyente opte por la aplicación de la reducción prevista en el artículo 26 de este Reglamento".
A su vez, en cuanto a la determinación del rendimiento neto de actividades económicas, el artículo 28.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del 29), realiza una remisión genérica a las normas del Impuesto sobre Sociedades.
La remisión anterior nos lleva al artículo 10 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (texto refundido aprobado por el real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, publicado en el BOE del día 11), que en su apartado 3 dispone que "en el método de estimación directa la base imponible se calculará corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas".
De acuerdo con lo anterior, la deducibilidad de los gastos está condicionada por el principio de su correlación con los ingresos, de tal suerte que aquellos respecto a los que se acredite que se han ocasionado en el ejercicio de la actividad serán deducibles, en los términos previstos en los preceptos legales antes señalados, mientras que cuando no exista esa vinculación o no se pruebe suficientemente no podrá considerarse como fiscalmente deducible de la actividad económica. Además del requisito de que el gasto esté vinculado a la actividad económica desarrollada, deberán los gastos, para su deducción, cumplir los requisitos de correcta imputación temporal, de registro en la contabilidad o en los libros registros que el contribuyente deba llevar, así como estar convenientemente justificados.
Conforme con lo expuesto, y en atención al principio de correlación de ingresos y gastos, los gastos de desplazamiento, manutención y estancia que implica la realización del trabajo objeto de consulta se considerarán fiscalmente deducibles cuando vengan exigidos por el desarrollo de la actividad, siempre que, además, cumplan los demás requisitos legales y reglamentarios; deducibilidad que también operará respecto a los restantes gastos (teniendo en cuenta en su caso las especialidades ya vistas de la modalidad simplificada de la estimación directa) que se le ocasionen al consultante en el desarrollo de su actividad profesional.
Respecto a la correlación entre ingresos y gastos, la misma deberá probarse por cualquiera de los medios generalmente admitidos en derecho, siendo competencia de los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria la valoración de las pruebas aportadas. En el caso de que no existiese vinculación o ésta no fuese suficientemente probada, tales gastos no podrán considerarse fiscalmente deducibles de la actividad económica.
Finalmente, y desde esa consideración de ejercicio de una actividad profesional, procede indicar que tal ejercicio está sometido a las correspondientes obligaciones censales y de pagos fraccionados que afectan a las actividades profesionales.
Impuesto sobre el Valor Añadido
De acuerdo con el apartado uno del artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), "estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen".
Los criterios de localización a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido en las prestaciones de servicios se encuentran recogidos en los artículos 69, 70 y 72 de la Ley 37/1992.
En lo que respecta a los servicios objeto de consulta, el artículo 69 dispone lo siguiente:
"Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este artículo y en los artículos 70 y 72 de esta Ley, en los siguientes casos:
1º. Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.
2º. Cuando el destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal, siempre que los servicios se presten por un empresario o profesional y la sede de su actividad económica o establecimiento permanente desde el que los preste o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, se encuentre en el territorio de aplicación del Impuesto.
(…)".
La entidad destinataria de los servicios es una agencia establecida en Luxemburgo. No obstante, en el escrito de consulta no se especifica si la misma actúa o no con la condición de empresario o profesional en la adquisición de los servicios prestados por el consultante. Por tanto habrá que distinguir:
- En el caso de que la agencia luxemburguesa actué como empresario o profesional en los servicios que recibe, tales servicios no estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido, por aplicación de lo dispuesto en el artículo 69.Uno.1º de la Ley del Impuesto.
- En el caso de que la agencia luxemburguesa no actué como empresario o profesional en los servicios que recibe, tales servicios estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido, por aplicación del lo dispuesto en el artículo 69.Uno.2º de la Ley del Impuesto.
Lo que se comunica a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del 18).

Impuesto sobre sociedades
Actividades económicas
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
Estimación directa
Prestación de servicios
Estancia
Rendimientos netos
Rendimientos netos de actividades económicas
Empleados de la Administración Pública
Doble imposición en materia de IPPF e IP
Evasión fiscal
Fraude
Actividades profesionales
Contratos de consultoría y asistencia
Persona física
Empresario individual
Estimación objetiva
Estimación directa simplificada
Inmovilizado material
Impuesto sobre el Valor Añadido
Tabla de amortizaciones simplificada
Empresas de reducida dimensión
Porcentaje de deducción
Rentas sujetas al IRNR
Establecimiento permanente
Residencia habitual
Imputación temporal
Gastos de desplazamiento
Pruebas aportadas
Entrega de bienes
A título oneroso
Actividades empresariales

Ley General Tributaria (Ley 58/2003 de 17 de Dic) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 302 Fecha de Publicación: 18/12/2003 Fecha de entrada en vigor: 01/07/2004 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

Ley 35/2006 de 28 de Nov (IRPF -Impuesto sobre la renta de las personas físicas-) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 285 Fecha de Publicación: 29/11/2006 Fecha de entrada en vigor: 01/01/2007 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

Real Decreto 439/2007 de 30 de Mar (Reglamento del IRPF y modifica el Real Decreto 304/2004 -Reglamento de Planes y Fondos de Pensiones-) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 78 Fecha de Publicación: 31/03/2007 Fecha de entrada en vigor: 01/04/2007 Órgano Emisor: Ministerio De Economia Y Hacienda

RDLeg. 4/2004 de 5 de Mar (TR. de la ley del impuesto sobre sociedades) DEROGADO

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 61 Fecha de Publicación: 11/03/2004 Fecha de entrada en vigor: 12/03/2004 Órgano Emisor: Ministerio De Hacienda

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