Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0942-06 de 18 de Mayo de 2006

Normativa

RIRNR RD 1776/2004 art. 14, TRLIRNR RDLeg 5/2004 art. 13-1-i y 25-2

Cuestión

Debido a que el inmueble fue adquirido con carácter ganancial en 1963, la parte correspondiente al cónyuge ¿debería estar exenta de la retención correspondiente, por haberse adquirido con más de diez años de antigúedad a 31 de diciembre de 1996?
En cuanto a la parte correspondiente a los tres hijos,¿debería aplicarse la retención correspondiente teniendo en cuenta su nacionalidad venezolana?

Descripción

La sociedad consultante, residente en España, adquiere una finca sita también en territorio español, de la que es titular una persona física de nacionalidad española residente en Venezuela y sus tres hijos de nacionalidad venezolana, a los que representa.
El inmueble había sido adquirido el 9 de agosto de 1963 por la persona citada y su esposo, vigente el matrimonio en régimen de gananciales. Desde ese momento no ha sido objeto de mejoras.
El marido fallece el 18 de octubre de 2004 nombrándose a la persona física y sus tres hijos como "únicos y universales herederos".

Contestación

En primer lugar, dado que no se explican claramente los hechos en el escrito de consulta se parte de la siguiente hipótesis:

Se considera que tanto el cónyuge como los hijos son residentes fiscales en Venezuela, puesto que la nacionalidad es indiferente a efectos de la aplicación de un Convenio o de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes.

Se considera también que el cónyuge es titular del 50 por 100 adquirido en 1963 vigente el régimen de gananciales.

Se indica en el escrito de consulta que se nombran herederos "únicos y universales" a la esposa y a sus tres hijos, lo que hace que, a falta de otros datos y de no ser competentes para interpretar el Código Civil venezolano, se parta de la hipótesis de que son herederos por partes iguales de la mitad correspondiente al cónyuge fallecido.

Puesto que se trata de la transmisión de un bien inmueble por personas físicas residentes en Venezuela a una sociedad residente en España, será aplicable el Convenio entre el Reino de España y la República Bolivariana de Venezuela para evitar la doble tributación y prevenir la evasión y el fraude fiscal en materia de Impuestos sobre la Renta y sobre el Patrimonio, hecho en Madrid el 8 de abril de 2003 ("Boletín Oficial del Estado" de 15 de junio 2004).

Respecto a la tributación de la venta del inmueble, el artículo 13 del citado Convenio dispone:

"Ganancias de capital

1. Las ganancias que un residente de un Estado Contratante obtenga de la enajenación de los bienes inmuebles mencionados en el artículo 6 de este Convenio que estén situados en el otro Estado Contratante podrán estar sometidas a imposición en dicho otro Estado."

En este supuesto la ganancia se obtiene por residentes en Venezuela, y se produce por la transmisión de un inmueble situado en España, por lo tanto, pueden someterse a imposición en España.

La normativa aplicable en España se recoge en el artículo 25.2 del Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, (B.O.E. del 12), por el que se aprueba el texto refundido de la
Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes (TRLIRNR), que indica:

"Tratándose de transmisiones de bienes inmuebles situados en territorio español por contribuyentes que actúen sin establecimiento permanente, el adquirente estará obligado a retener e ingresar el 5 por ciento, o a efectuar el ingreso a cuenta correspondiente, de la contraprestación acordada, en concepto de pago a cuenta del impuesto correspondiente a aquéllos.

Lo establecido en el párrafo anterior no será de aplicación cuando el titular del inmueble transmitido fuese una persona física y, a 31 de diciembre de 1996, el inmueble hubiese permanecido en su patrimonio más de 10 años, sin haber sido objeto de mejoras durante ese tiempo.

No procederá el ingreso a cuenta a que se refiere este apartado en los casos de aportación de bienes inmuebles, en la constitución o aumento de capitales de sociedades residentes en territorio español.

Sin perjuicio de las sanciones que pudieran corresponder por la infracción en que se hubiera incurrido, si la retención o el ingreso a cuenta no se hubiesen ingresado, los bienes transmitidos quedarán afectos al pago del importe que resulte menor entre dicha retención o ingreso a cuenta y el impuesto correspondiente."

Lo dispuesto en el texto transcrito se desarrolla en el Real Decreto 1776/2004, de 30 de julio, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de no Residentes en los siguientes términos:

"Artículo 14. Retención o ingreso a cuenta en la adquisición de bienes inmuebles.

1. En los supuestos de transmisiones de bienes inmuebles situados en territorio español por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de no Residentes que actúen sin mediación de establecimiento permanente, el adquirente estará obligado a retener e ingresar el 5 por ciento, o a efectuar el ingreso a cuenta correspondiente, de la contraprestación acordada, en concepto de pago a cuenta del Impuesto sobre la Renta de no Residentes correspondiente a aquéllos.

2. El adquirente no tendrá la obligación de retener o de efectuar el ingreso a cuenta en los siguientes casos:

a) Cuando el titular del inmueble transmitido fuese una persona física y, a 31 de diciembre de 1996, el inmueble hubiese permanecido en su patrimonio más de diez años, sin haber sido objeto de mejoras durante ese tiempo.
b) Cuando el transmitente acredite su sujeción al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o al Impuesto sobre Sociedades mediante certificación expedida por el órgano competente de la Administración tributaria.
c) En los casos de aportación de bienes inmuebles, en la constitución o aumento de capitales de sociedades residentes en territorio español.

R>3. El obligado a retener o ingresar a cuenta deberá presentar declaración ante la Delegación o Administración de la Agencia Estatal de Administración Tributaria en cuyo ámbito territorial se encuentre ubicado el inmueble e ingresar el importe de la retención o ingreso a cuenta correspondiente en el Tesoro Público, en el plazo de un mes a partir de la fecha de la transmisión.

4. El contribuyente no residente en territorio español deberá declarar, e ingresar en su caso, el impuesto definitivo, compensando en la cuota el importe retenido o ingresado a cuenta por el adquirente, en el plazo de tres meses contados a partir del término del plazo establecido para el ingreso de la retención.
La Administración tributaria procederá, en su caso, previas las comprobaciones que sean necesarias, a la devolución al contribuyente del exceso retenido o ingresado a cuenta.

5. Si la retención o el ingreso a cuenta referido anteriormente no se hubiesen ingresado, los bienes transmitidos quedarán afectos al pago del importe que resulte menor entre dicha retención o ingreso a cuenta y el impuesto correspondiente, y el registrador de la propiedad así lo hará constar por nota al margen de la inscripción respectiva, señalando la cantidad de que responda la finca. Esta nota se cancelará, en su caso, por caducidad o mediante la presentación de la carta de pago o certificación administrativa que acredite la no sujeción o la prescripción de la deuda."

En consecuencia:

1) Tributación del cónyuge supérstite residente en Venezuela:

- Parte del inmueble adquirida en 1963: La venta de esta parte del inmueble da lugar a una ganancia patrimonial que está exenta puesto que a 31 de diciembre de 1996 había permanecido en su patrimonio más de 10 años. Por la misma razón, el adquirente no estará obligado a practicar retención sobre la parte de la contraprestación acordada que corresponda a esa ganancia.

- Parte del inmueble adquirida por herencia en 2004: En este caso, es una ganancia sujeta en España, y el adquirente deberá retener e ingresar el 5 por 100 de la parte proporcional de la contraprestación acordada, en concepto de pago a cuenta del Impuesto sobre la Renta de No Residentes.

2) Tributación de los hijos residentes en Venezuela:

Cada uno de ellos adquiere una parte del inmueble en 2004, por lo tanto, se trata también de una ganancia patrimonial sujeta en España y el adquirente está obligado a retener el 5 por 100 de la contraprestación acordada que corresponda a cada uno de los hijos.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.