Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0966-14 de 07 de Abril de 2014

Normativa

Ley 37/1992 arts. 4, 5, 20-Uno-13º, 20- TresRIVA RD 1624/1992 art. 6

Cuestión

- Calificación de la consultante como entidad de carácter social a efectos de la Ley 37/1992.
- Exención de los servicios prestados por la misma.

Descripción

El club náutico consultante es una asociación privada de personas físicas cuyo objeto es el fomento y la práctica de la actividad física y deportiva.

Su directiva u órgano de administración está integrada por miembros que desempeñan sus cargos gratuitamente y que carecen de interés en los resultados económicos de la explotación del club.

Contestación

1.- El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992 de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, (BOE de 29 de diciembre), establece que "estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.".

El artículo 5, apartado dos, de la misma Ley dispone que "son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.".

Los preceptos anteriores son de aplicación general y, por tanto, también a las asociaciones y demás entidades sin ánimo de lucro que, consecuentemente, tendrán la condición de empresarios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando ordenen un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial mediante la realización continuada de entregas de bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de su actividad, siempre que las mismas se realicen a título oneroso.

De la información suministrada en el escrito de consulta se deduce que la entidad realiza operaciones a título oneroso. En consecuencia estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor añadido las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por la consultante mediante contraprestación, sin perjuicio de la posible exención de algunas operaciones.

2.- A este respecto, hay que tener en cuenta que el artículo 20.Uno.13º de la Ley 37/1992, establece que estarán exentas de este Impuesto las operaciones siguientes:

"13º. Los servicios prestados a personas físicas que practiquen el deporte o la educación física, cualquiera que sea la persona o entidad a cuyo cargo se realice la prestación, siempre que tales servicios estén directamente relacionados con dichas prácticas y sean prestados por las siguientes personas o entidades:

a) Entidades de derecho público.
b) Federaciones deportivas.
c) Comité Olímpico Español.
d) Comité Paralímpico Español.
e) Entidades o establecimientos deportivos privados de carácter social.

La exención no se extiende a los espectáculos deportivos.".

El citado supuesto de exención se corresponde con la letra m) del artículo 132.1 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido.

En particular, dicho precepto dispone que los Estados miembros eximirán determinadas prestaciones de servicios, directamente relacionadas con la práctica del deporte o de la educación física, facilitadas por organismos sin fin de lucro, a las personas que practiquen el deporte o la educación física.

La aplicación de la exención prevista en el artículo 20.Uno.13º de la Ley 37/1992 está condicionada a la concurrencia de determinados requisitos, algunos de los cuales pueden calificarse como requisitos de carácter subjetivo, en tanto que se refieren a las personas que deben realizar las operaciones y a las personas destinatarias de las mismas, y otros como requisitos de carácter objetivo, por referirse a las propias operaciones a que la exención puede resultar aplicable.

A) Los requisitos de carácter objetivo son los siguientes:

a) La exención es únicamente aplicable a aquellas operaciones que, de acuerdo con la normativa reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido (artículos 11 y 12 de la Ley 37/1992), tengan la consideración de prestaciones de servicios a efectos de dicho Impuesto.

Por tanto, no resulta aplicable la exención, en ningún caso, a las operaciones que deban calificarse como de entregas de bienes a efectos del referido Impuesto según lo previsto en los artículos 8 y 9 de la Ley 37/1992.

b) La exención es únicamente aplicable a aquellas prestaciones de servicios que estén directamente relacionadas con la práctica del deporte o la educación física por una persona física.

Por tanto, no resulta aplicable la exención a aquellos servicios que no estén relacionados con dicha práctica o que sólo de una manera indirecta o mediata contribuyan a la misma.

En este sentido, se debe tener en cuenta que no todo servicio prestado con ocasión de la práctica de un deporte merece el calificativo de "servicios directamente relacionados con el deporte". Este es el caso, entre otros, de las operaciones consistentes en el suministro de combustible y lubricante para embarcaciones, traslado de embarcaciones, electricidad y agua a embarcaciones, reparación y conservación, invernaje de embarcaciones, marinería, servicios de grúa para varado y botado de embarcaciones, servicio de varadero, etc. (véase en este sentido, entre otras, contestación a consulta con número de referencia V0649-08, de 1 de abril).

Asimismo, este Centro Directivo también cambió su criterio con el fin de adecuarlo a la normativa comunitaria, entre otras, mediante contestaciones a consultas con número de referencia V1938-10, y V1937-10, ambas de 8 de septiembre, con respecto a los servicios de alquiler de puntos de amarre de embarcaciones, las cuotas de amarre, la cesión de derechos de uso de amarres o las estadías, invernales, en la zona de seco de embarcaciones, pasando a considerar todos estos servicios como no relacionados directamente con la práctica del deporte o la educación física. Este mismo criterio debe seguirse, igualmente y en consonancia con el cambio señalado, con respecto al alquiler de pañoles, armarios o trasteros por cuanto, aun no ignorando que puedan estar relacionados con la práctica de tales actividades, no puede aseverarse que lo estén directa y específicamente como así exigen las disposiciones de aplicación aplicables a la materia. En efecto, todas las operaciones citadas, al igual que el arrendamiento de pañoles, armarios o trasteros, son prestaciones de servicios que se ofrecen por igual y con carácter general a todo tipo de embarcaciones, con independencia de que las mismas se destinen posteriormente a ser utilizadas durante la práctica de un deporte o de la educación física por parte de una persona física.

trata, por tanto, de servicios que, lógicamente, pueden estar relacionados en momentos puntuales con la práctica de un deporte pero no lo están directa y específicamente puesto que son servicios generales prestados a los titulares de todo tipo de embarcaciones.

B) Los requisitos de carácter subjetivo son los siguientes:

a) El destinatario material y efectivo de la prestación de servicios debe ser una persona física que practique el deporte o la educación física, con independencia del hecho de que dicho servicio se preste a cargo de la persona que lleva a cabo dicha práctica o a cargo de un tercero.

A estos efectos, resulta irrelevante que la persona física que practique el deporte o la educación física sea o no miembro o socio de la entidad que presta los servicios o que esté o no afiliada al correspondiente Club Deportivo.

b) El prestador de los servicios mencionados en la letra A) anterior debe ser alguna de las entidades que se indican a continuación:

- Entidades de Derecho público.

- Federaciones deportivas.

- Entidades o establecimientos deportivos privados calificados de carácter social a efectos de lo previsto en el artículo 20.Tres de la Ley del Impuesto.

En cuanto a este último requisito, el artículo 20.Tres de la misma Ley 37/1992, según redacción dada al mismo por la Ley 17/2012, de 27 de diciembre, de Presupuestos Generales para el año 2013 (BOE de 28 de diciembre), señala que, a efectos de lo dispuesto en este artículo, se considerarán entidades o establecimientos de carácter social aquéllos en los que concurran los siguientes requisitos:

"1.º Carecer de finalidad lucrativa y dedicar, en su caso, los beneficios eventualmente obtenidos al desarrollo de actividades exentas de idéntica naturaleza.

2.º Los cargos de presidente, patrono o representante legal deberán ser gratuitos y carecer de interés en los resultados económicos de la explotación por sí mismos o a través de persona interpuesta.

3.º Los socios, comuneros o partícipes de las entidades o establecimientos y sus cónyuges o parientes consanguíneos, hasta el segundo grado inclusive, no podrán ser destinatarios principales de las operaciones exentas ni gozar de condiciones especiales en la prestación de los servicios.

Este requisito no se aplicará cuando se trate de las prestaciones de servicios a que se refiere el apartado Uno, números 8.º y 13.º, de este artículo.

Las entidades que cumplan los requisitos anteriores podrán solicitar de la Administración tributaria su calificación como entidades o establecimientos privados de carácter social en las condiciones, términos y requisitos que se determinen reglamentariamente. La eficacia de dicha calificación, que será vinculante para la Administración, quedará subordinada, en todo caso, a la subsistencia de las condiciones y requisitos que, según lo dispuesto en esta Ley, fundamentan la exención.

Las exenciones correspondientes a los servicios prestados por entidades o establecimientos de carácter social que reúnan los requisitos anteriores se aplicarán con independencia de la obtención de la calificación a que se refiere el párrafo anterior, siempre que se cumplan las condiciones que resulten aplicables en cada caso.".

Según se señala en el escrito de consulta la entidad consultante es una asociación sin ánimo de lucro y su directiva u órgano de administración está integrada por miembros que desempeñan sus cargos gratuitamente y que carecen de interés en los resultados económicos de la explotación del club por lo que, a falta de otros elementos de prueba, podría concluirse que el club consultante puede ser considerado como una entidad o un establecimiento privado de carácter social. En consecuencia, le sería aplicable la exención contenida en el artículo 20.Uno.13º de la Ley 37/1992 transcrito anteriormente cuando se reúnan los demás requisitos previamente señalados.

Asimismo, tal y como dispone el artículo 20.Tres de la Ley del Impuesto, previamente reproducido, podrá solicitar su calificación como entidad o establecimiento privado de carácter social de la Administración tributaria si lo estimaran oportuno.

En este mismo sentido, el artículo 6 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE de 30 de diciembre), en su reciente redacción dada por el Real Decreto 828/20013, de 25 de octubre (BOE de 26 de octubre), dispone lo siguiente:

"Artículo 6. Calificación como entidad o establecimiento privado de carácter social.

La calificación como entidad o establecimiento privado de carácter social podrá obtenerse mediante solicitud a la Agencia Estatal de Administración Tributaria, dirigida a la Delegación o Administración de la misma, en cuya circunscripción territorial esté situado su domicilio fiscal.

En cualquier caso, las exenciones correspondientes a los servicios prestados por entidades o establecimientos de carácter social se aplicarán siempre que se cumplan los requisitos que se establecen en el apartado tres del artículo 20 de la Ley del Impuesto, con independencia del momento en que, en su caso, se obtenga su calificación como tales conforme a lo dispuesto en el párrafo anterior.".

3.- De acuerdo con lo señalado previamente, a efectos de la aplicación de la exención prevista en el citado artículo 20.Uno.13º de la Ley 37/1992 y por lo que respecta a las operaciones señaladas por la consultante en el escrito presentado, se considerarán directamente relacionados con la práctica del deporte o la educación física los siguientes servicios:

- Cobro de una cuota de entrada como miembro del club.

- Cobro de una cuota social periódica.

- Cobro de una cuota por participación en regatas.

Cursos formativos teóricos o prácticos relacionados con la navegación, siempre que se impartan por el propio club náutico (escuela de vela o navegación del club náutico).

En contra, no se considerarán directamente relacionados con la práctica del deporte o la educación física los siguientes servicios:

- Estancias en mar y en seco de las embarcaciones de socios y transeúntes.

- Cuotas de cursos de obtención de títulos náuticos.

- Servicio de varadero. Reparación y conservación de las embarcaciones (taller, pintura, conservación del casco).

- Suministro de electricidad y agua a embarcaciones.

- Servicios de grúa para varado y botado de embarcaciones tanto de socios como no socios.

- Alquiler de pañoles, armarios o trasteros.

4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.