Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0969-13 de 26 de Marzo de 2013

Normativa

Arts. 13, 24, 25 y 31 TRLIRNR

Cuestión

Régimen fiscal aplicable a los supuestos de hecho descritos.

Descripción

El consultante es una persona física que tiene previsto trasladar, con carácter indifinido, su residencia a Colombia a partir del 30 de enero de 2011. Dicha persona percibe de la empresa para la que trabajó unas cantidades por su condición de prejubilado. Asimismo tiene la obligación de abonar mensualmente una pensión compensatoria a su excónyuge en base al correspondiente convenio regulador. Por último, también se indica que es propietario de inmuebles situados en España.

Contestación

: El artículo 9.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre Patrimonio, en adelante LIRPF, (BOE de 29 de noviembre de 2006 y 7 de marzo de 2007), establece lo siguiente:

"1. Se entenderá que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando se dé cualquiera de las siguientes circunstancias:

a) Que permanezca más de ciento ochenta y tres días, durante el año natural, en territorio español. Para determinar este período de permanencia en territorio español se computarán las ausencias esporádicas, salvo que el contribuyente acredite su residencia fiscal en otro país. En el supuesto de países o territorios de los calificados reglamentariamente como paraíso fiscal, la Administración tributaria podrá exigir que se pruebe la permanencia en éste durante 183 días en el año natural.

Para determinar el período de permanencia al que se refiere el párrafo anterior, no se computarán las estancias temporales en España que sean consecuencia de las obligaciones contraídas en acuerdos de colaboración cultural o humanitaria, a título gratuito, con las Administraciones públicas españolas.

b) Que radique en España el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos, de forma directa o indirecta.

Se presumirá, salvo prueba en contrario, que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando, de acuerdo con los criterios anteriores, residan habitualmente en España el cónyuge no separado legalmente y los hijos menores de edad que dependan de aquél."

De acuerdo con el artículo anterior, en el caso de que en el consultante concurra alguna de las circunstancias que establece dicho artículo, éste será considerado residente fiscal en territorio español y por lo tanto, contribuyente por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en adelante IRPF, por su renta mundial. No obstante, si de acuerdo con la normativa interna colombiana tuviera también la consideración de residente en Colombia, la situación se resolvería mediante la aplicación de lo dispuesto en el artículo 4.2 del Convenio entre el Reino de España y la República de Colombia para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta y el patrimonio, hecho en Bogotá el 31 de marzo de 2005 (BOE de 28 de octubre de 2008).

Por el contrario, en el supuesto de que no se cumplan ninguna de las condiciones señaladas en artículo 9.1 de la LIRPF, el consultante no va a tener la consideración de residente fiscal en España y en consecuencia estará sujeto al Impuesto sobre la Renta de No Residentes, en adelante IRNR, por las rentas obtenidas en territorio español, debiendo, en todo caso, acreditar la residencia fiscal en Colombia mediante la presentación de un certificado de residencia a efectos del Convenio expedido por la autoridad competente de dicho país.

Dado que el consultante señala que va a fijar su residencia en Colombia a partir del 30 de enero de 2011, se va a presuponer, a efectos de la contestación de la presente consulta, que el consultante no tiene la consideración de residente en España, lo cual exige, como se ha indicado en el párrafo anterior, que no se cumplan ninguna de las condiciones señaladas en el artículo 9.1 de la LIRPF.

1.- Por lo que se refiere a las remuneraciones que, por su condición de prejubilado, el consultante va a percibir de la empresa española para la que trabajó, les será de aplicación lo dispuesto en el artículo 14.1 del Convenio Hispano-Colombiano, que establece lo siguiente:

"Sin perjuicio de lo dispuesto en los artículos 15, 17 y 18, los sueldos, salarios y otras remuneraciones similares obtenidos por un residente de un Estado contratante por razón de un empleo sólo pueden someterse a imposición en ese Estado a no ser que el empleo se ejerza en el otro Estado contratante. Si el empleo se ejerce de esa forma, las remuneraciones derivadas del mismo pueden someterse a imposición en ese otro Estado."

De acuerdo con el artículo anterior, en el supuesto que el consultante tenga la consideración de residente fiscal en Colombia y, como se ha mencionado anteriormente, aporte un certificado de residencia fiscal a efectos del Convenio expedido por la autoridad competente colombiana, las remuneraciones que, por su condición de prejubilado, el consultante perciba de la empresa española para la que trabajó, podrán someterse a tributación en España siempre que la actividad laboral de la que derivan se hubiese desarrollado en territorio español.

Por su parte, el artículo 13.1.c) del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de No Residentes, aprobado por Real Decreto Legislativo de 5/2004, de 5 de marzo, BOE de 12 de marzo, en adelante TRLIRNR, establece:

"1. Se consideran rentas obtenidas en territorio español las siguientes:

c) Los rendimientos del trabajo:

1º.Cuando se deriven, directa o indirectamente, de una actividad personal desarrollada en territorio español."

Por lo tanto, los rendimientos que perciba el consultante por su condición de prejubilado, estarán sujetos a tributación en España por el IRNR, y ello sin perjuicio de que tales rendimientos estén también sujetos a tributación en Colombia, en cuyo caso le corresponderá a este país, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 22 del Convenio hispano-colombiano, la eliminación de la doble imposición que se pudiera generar.

Finalmente también hay que señalar que, conforme a lo dispuesto en el artículo 31 del TRLIRNR, procederá la práctica de retención o ingreso a cuenta respecto de dichos rendimientos por parte de la entidad pagadora de los mismos.

2.- Por lo que se refiere a los rendimientos derivados de los inmuebles situados en España propiedad del consultante, resultará de aplicación lo dispuesto en el artículo 6 del Convenio hispano-colombiano. Dicho artículo establece, en su apartado 1, que las rentas procedentes de bienes inmuebles pueden someterse a imposición en el Estado en el que tales bienes están situados, mientras que en su apartado 3 especifica que esta disposición es aplicable, entre otras, a las rentas derivadas del arrendamiento.

Por lo tanto, España podrá gravar los rendimientos derivados de dichos inmuebles por el IRNR, si bien la tributación será distinta dependiendo de que el inmueble situado en territorio español esté o no arrendado:

- Si el inmueble está arrendado, los rendimientos obtenidos están sujetos a tributación en España, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 13.1.g) del TRLIRNR, que establece que se considerarán obtenidos en territorio español "los rendimientos derivados, directa o indirectamente, de bienes inmuebles situados en territorio español o de derechos relativos a éstos."

- Si el inmueble no está arrendado, la renta sujeta al IRNR será la imputada por la titularidad del bien inmueble, de acuerdo con el artículo 13.1.h) del TRLIRNR, que dispone que se considerarán obtenidas en territorio español "Las rentas imputadas a los contribuyentes personas físicas titulares de bienes inmuebles urbanos situados en territorio español no afectos a actividades económicas.".

Por consiguiente, los rendimientos derivados de los inmuebles situados en España estarán sometidos a tributación en nuestro país conforme a lo antes descrito, y ello sin perjuicio de que tales rendimientos estén también sujetos a tributación en Colombia, en cuyo caso le corresponderá a este último país, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 22 del Convenio hispano-colombiano, la eliminación de la doble imposición que se pudiera generar.

De acuerdo con el artículo 24.1 del TRLIRNR, con carácter general, la base imponible correspondiente a los rendimientos que los contribuyentes por este impuesto obtengan sin mediación de establecimiento permanente, estará constituida por su importe íntegro, determinado conforme a las normas de la LIRPF, sin que sean de aplicación los porcentajes multiplicadores del artículo 23.1 de dicho texto refundido, ni las reducciones.

Por su parte, el artículo 24.5 del TRLIRNR dispone que, en el caso de personas físicas no residentes, la renta imputada de los bienes inmuebles situados en territorio español se determinará con arreglo a lo dispuesto en el artículo 87 del TRLIRPF.

El tipo de gravamen aplicable a los rendimientos del trabajo es el general, el 24%, de conformidad con lo establecido en el artículo 25 del TRLIRNR. No obstante para los ejercicios 2012 y 2013 el tipo de gravamen aplicable será del 24,75% de acuerdo con la disposición adicional tercera del TRLIRNR según redacción establecida por la Disposición final Cuarta del Real Decreto Ley 20/2011 (BOE de diciembre de 2011).

3.- Por lo que se refiere a la pensión compensatoria satisfecha a favor del excónyuge del consultante, el artículo 55 de la LIRPF dispone:"Las pensiones compensatorias a favor del cónyuge y las anualidades por alimentos, con excepción de las fijadas a favor de los hijos del contribuyente, satisfechas ambas por decisión judicial, podrán ser objeto de reducción en la base imponible.".

Por su parte, el ya citado artículo 24.1 del TRLIRNR, al hacer referencia, con carácter general, a la forma de determinación de la base imponible correspondiente a los rendimientos que los contribuyentes por el IRNR obtengan sin mediación de establecimiento permanente, señala que esta estará constituida por su importe íntegro, determinado conforme a las normas de la LIRPF, sin que sean de aplicación los porcentajes multiplicadores del artículo 23.1 de dicho texto refundido, ni las reducciones.

De acuerdo con lo anterior, la reducción prevista en el artículo 55 de la LIRPF solo resultará de aplicación a los contribuyentes por el IRPF, al no contar la normativa reguladora del IRNR con una reducción equivalente y no permitir ésta que se apliquen las reducciones previstas en la LIRPF.

En consecuencia, las cantidades satisfechas en concepto de pensión compensatoria a su excónyuge, solo darían lugar a reducción en el caso de que el consultante estuviera sometido a imposición en España por el IRPF y se cumplieran las condiciones señaladas en el artículo 55 de la LIRPF.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.