Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1013-09 de 08 de Mayo de 2009

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Normativa

Ley 37/1992 art. 20-Uno-16 y 70-Uno 5º

Cuestión

1. Exención en el Impuesto sobre el Valor Añadido de los servicios prestados por la consultante a la entidad aseguradora.
2. Tributación de los servicios de "call center" y reparaciones contratados con talleres ajenos.

Descripción

La sociedad consultante tiene por objeto social la comercialización de productos electrónicos e informáticos. Con la venta de dichos productos incluye una póliza de seguro para cubrir la asistencia y reparación sobre los mismos. A tal efecto, la consultante tiene suscrito un contrato con una entidad aseguradora con el objeto de ofrecer cobertura de riesgos en relación con sus productos.

A través de dicho contrato, la consultante presta los siguientes servicios:
- A la compañía de seguros:
o Actividades de promoción y ejecución de contratos de seguros
o Cobro de primas en nombre y por cuenta de la compañía aseguradora.

- A los asegurados:
Servicios de asistencia telefónica ("call center") relativos a dos aspectos: consultas relacionados con reparaciones de equipos y consultas o reclamaciones relacionadas con los servicios cubiertos por la póliza de seguro. La prestación de este servicio de "call center" es subcontratado con una sociedad inglesa.

o Servicios de reparación de equipos defectuosos que también son subcontratados con talleres ajenos.

Contestación

1.- La disposición adicional octava de la Ley 26/2006, de 17 de julio, de Mediación de Seguros y Reaseguros Privados modificó el número 16º del artículo 20, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, que quedó redactado en los siguientes términos:

Artículo 20.Uno. "Estarán exentas de este Impuesto las siguientes operaciones:

(…)

16º. Las operaciones de seguro, reaseguro y capitalización.

Asimismo, los servicios de mediación, incluyendo la captación de clientes, para la celebración del contrato entre las partes intervinientes en la realización de las anteriores operaciones, con independencia de la condición del empresario o profesional que los preste.

Dentro de las operaciones de seguro se entenderán comprendidas las modalidades de previsión."

La Ley de Mediación de Seguros y Reaseguros Privados responde a la necesidad de incorporar a la normativa interna española las previsiones contenidas en la Directiva 2002/92/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 9 de diciembre de 2002, sobre la mediación en los seguros, que incorpora nuevas prácticas y formas de mediación no contempladas en la normativa interna vigente.

La modificación del número 16º del apartado uno de artículo 20 de la Ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido responde a la misma necesidad de adaptar el tenor del precepto vigente a la evolución experimentada en los últimos años en la actividad de mediación en los seguros privados.

2.- La normativa española reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido, contenida en la Ley 37/1992, supone la transposición al derecho interno de las previsiones de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido. En particular, el artículo 20, apartado uno, número 16º, de la Ley del impuesto es la transposición de lo previsto en el artículo 135.1.a) de la Directiva, que establece lo siguiente:

"Los Estados miembros eximirán las operaciones siguientes:

a) las operaciones de seguro y reaseguro, incluidas las prestaciones de servicios relativas a las mismas efectuadas por corredores y agentes de seguros."

3.- Con carácter previo al examen de las cuestiones planteadas por la consultante, es preciso recordar alguno de los pronunciamientos del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas sobre la materia, en particular, las sentencias dictadas en los Asuntos C-08/01, de 20 de noviembre de 2003 (Taksatorringen) y C-472/03, de 3 de marzo de 2005, (Andersen).

Como señala el Tribunal en la sentencia Andersen, para poder hablar de servicios de mediación es preciso que se encuentre presente alguno de los aspectos esenciales de la función del mediador como es buscar clientes o poner a éstos en relación con el asegurador. En particular, los apartados 34 a 39 de esta sentencia señalan lo siguiente:

"34. A la luz de tales indicaciones, es preciso señalar que, aun cuando contribuyan al contenido esencial de las actividades de una compañía de seguros, los servicios que presta ACMC a UL, que no son operaciones de seguro en el sentido del artículo 13, parte B, letra a), de la Sexta Directiva tampoco constituyen prestaciones características de un agente de seguros.

35. En efecto, dichos servicios presentan algunas particularidades, como la determinación y el pago de las comisiones de los agentes de seguros, el seguimiento de los contactos con tales agentes, la gestión de los aspectos relativos al reaseguro, así como el suministro de información a los agentes de seguros y a la administración tributaria que, evidentemente, no forman parte de las actividades de un agente de seguros.

36. Además, como subrayó la Comisión de las Comunidades Europeas en sus observaciones escritas y como observó el Abogado General en el punto 32 de sus conclusiones, algunos aspectos esenciales de la función del agente de seguros, como buscar clientes o poner a éstos en relación con el asegurador, no concurren en el presente caso. En efecto, de la resolución de remisión resulta, sin que la demandada lo haya negado, que la intervención de ACMC sólo comienza con la recepción de las solicitudes de seguros que le envían los agentes de seguros por medio de los cuales UL estudia el mercado neerlandés de los seguros de vida.

37. Como la Comisión sostuvo en sus observaciones escritas y en la vista, el contrato de colaboración celebrado entre ACMC y UL debe considerarse una subcontrata, en virtud de la cual ACMC pone a disposición de UL los recursos humanos y administrativos de los que ésta carece y le suministra una serie de servicios de asistencia en las tareas inherentes a sus actividades de asegurador. A este respecto, resulta significativo que, según las precisiones proporcionadas por el órgano jurisdiccional remitente, el personal de UL sólo se corresponda con 2,9ETC, mientras que AIS dedica 17ETC al ejercicio de las actividades de «back office», y que el personal de AIS y el de UL compartan el mismo edificio.

R>38. Los servicios prestados por ACMC a UL deben considerarse, en consecuencia, una forma de cooperación que consiste en asistir a UL, a cambio de una retribución, en la realización de actividades que normalmente incumben a esta última, sin establecer relaciones contractuales con los asegurados. Tales actividades constituyen un desmembramiento de las actividades de UL y no prestaciones de servicios efectuadas por un agente de seguros (véase, por analogía, la sentencia de 13 de diciembre de 2001, CSC Financial Services, C-235/00, Rec. p.I-10237, apartado40).

39. A la luz de las consideraciones anteriores, procede responder a la cuestión planteada que el artículo 13, parte B, letra a), de la Sexta Directiva debe interpretarse en el sentido de que las actividades de «back office», que consisten en prestar servicios, a cambio de una retribución, a una compañía de seguros, no constituyen prestaciones de servicios relativas a operaciones de seguro efectuadas por un corredor o un agente de seguros en el sentido de la citada disposición."

De acuerdo con esta sentencia, en la delimitación de lo que deban considerarse servicios exentos es necesario excluir el puro y simple "back office", es decir, la prestación de servicios de apoyo que, por sí mismos, no constituyen prestaciones de servicios relativas a operaciones de seguros efectuadas por un corredor o agente de seguros en el sentido de la citada disposición.

Antes al contrario, son los servicios que por sí mismos consisten en la aproximación entre las partes para la suscripción de contratos de seguro los que pueden resultar acreedores al beneficio fiscal de la exención.

De otra parte, y por referencia a la norma nacional, resulta evidente de su lectura que la delimitación de las operaciones exentas atiende a consideraciones objetivas, independientes de la condición de las personas o entidades que presten los servicios de mediación o que resulten destinatarias de dichos servicios.

4.- El artículo 2.1 de la Ley 26/2006, establece que las actividades mercantiles de mediación de seguros y reaseguros privados serán aquellas "consistentes en la presentación, propuesta o realización de trabajos previos a la celebración de un contrato de seguro o de reaseguro, o de celebración de estos contratos, así como la asistencia en la gestión y ejecución de dichos contratos, en particular en caso de siniestro".

En la medida que los servicios descritos en el artículo 2.1 contribuyan a la aproximación del asegurador y el asegurado o vayan dirigidos a la búsqueda de clientes para ponerlos en relación con el asegurador, se deberán calificar esos servicios como de mediación en operaciones de seguros, reaseguros y capitalización, quedando, en consecuencia exentos del impuesto.

En particular, cumpliéndose los anteriores condicionantes, estarán exentos de tributación los siguientes servicios:

Los consistentes en la presentación, propuesta o realización de trabajos previos a la celebración del contrato de seguro o de reaseguro, y ello aunque el contrato de seguro presentado, analizado o propuesto no llegase finalmente a celebrarse. En particular, la captación de clientes está incluida entre estos servicios previos a la celebración del contrato.


Los consistentes en la celebración del citado contrato de seguro o de reaseguro.

Los consistentes en asistir a la entidad aseguradora en la ejecución o gestión del contrato de seguro o de reaseguro o en atender, asesorar o asistir al tomador, asegurado o beneficiario, en particular en caso de siniestro.

Estas consideraciones son aplicables a las actividades mercantiles de mediación realizadas por la entidad consultante respecto a la entidad aseguradora y por tanto las mismas deben quedar exentas del Impuesto.

Por el contrario, no podrá calificarse como servicios de mediación el puro y simple "back office", es decir, la prestación de servicios consistente en la mera cesión de recursos humanos o la realización de labores administrativas auxiliares a la mediación en la comercialización de seguros. Estas operaciones de "back office" serán operaciones sujetas y no exentas en el Impuesto sobre el Valor Añadido, según señala el Tribunal de Justicia en la sentencia Andersen, que se reprodujo parcialmente.

En consecuencia, los servicios prestados por la entidad consultante a la compañía aseguradora como agente de seguros relativos a la ejecución y promoción de contratos de seguros y al cobro de primas tienen la consideración de servicios de mediación en operaciones de seguro, de manera que se encuentran sujetos y exentos del impuesto.

5.- Adicionalmente a lo anterior, de la descripción de hechos contenida en el escrito presentado, se desprende que la entidad consultante recibe servicios postventa y "call center" de una sociedad no establecida en territorio de aplicación del Impuesto.

Tales servicios puedan calificarse esencialmente como servicios de tratamiento de datos y suministro de informaciones, contenidos todos ellos expresamente en las reglas que establece artículo 70.uno.5º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29)

En consecuencia, los referidos servicios estarán sujetos al Impuesto en el territorio de aplicación del Impuesto cuando concurra lo dispuesto por las letras a) o b) del artículo 70.uno.5º.A:

a) Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente o domicilio.

Lo dispuesto en esta letra se aplicará con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.

b) Cuando los servicios se presten por un empresario o profesional y la sede de su actividad económica o establecimiento permanente desde el que se presten los servicios se encuentre en el territorio de aplicación del Impuesto, siempre que el destinatario del mismo no tenga la condición de empresario o profesional actuando como tal y se encuentre establecido o tenga su residencia habitual o domicilio en la Comunidad, Canarias, Ceuta o Melilla, así como cuando no resulte posible determinar su domicilio.

Considerando que la sociedad consultante, sociedad establecida en territorio de aplicación del Impuesto, es la destinataria de los referidos servicios, ha de concluirse que los mismos se encuentran sujetos y no exentos del Impuesto en territorio de aplicación del mismo.

El artículo 84, apartado uno, número 2º dispone que el sujeto pasivo del Impuesto será el empresario o profesional para quienes se realicen las operaciones sujetas a gravamen cuando las mismas se efectúen por personas o entidades no establecidas en el territorio de aplicación del Impuesto. En su apartado dos, este mismo artículo establece que: "A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se considerarán establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto los sujetos pasivos que tengan en el mismo la sede de su actividad económica, un establecimiento permanente o su domicilio fiscal, aunque no realicen las operaciones sujetas al Impuesto desde dicho establecimiento.".

Del escrito de la consulta se infiere que la sociedad consultante está establecida en territorio de aplicación del Impuesto, por lo que deberá tributar por dichos servicios mediante inversión del sujeto pasivo, declarando el correspondiente Impuesto devengado y deduciéndoselo de acuerdo con las limitaciones establecidas por el Capítulo I del Título VIII de la Ley 37/1992, en particular, de acuerdo con el porcentaje de prorrata que resulte aplicable, ya que la consultante realiza operaciones no originadoras del derecho a la deducción de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 5 anterior.

6.- Respecto a los servicios de reparación prestados por talleres establecidos en territorio de aplicación del Impuesto a la sociedad consultante y que posteriormente son refacturados a la entidad aseguradora, el artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), establece que "estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional".

El artículo 84, apartado uno, número 1º de la misma Ley define como sujetos pasivos del Impuesto a las personas físicas o jurídicas que tengan la condición de empresarios o profesionales y realicen las entregas de bienes o presten los servicios sujetos al Impuesto.

Asimismo, el artículo 88, apartado uno de la citada Ley preceptúa que los mencionados sujetos pasivos deberán repercutir íntegramente el importe del Impuesto sobre aquél para quien realicen la operación gravada, quedando éste obligado a soportarlo siempre que la repercusión se ajuste a lo dispuesto en la propia Ley, cualesquiera que fueran las estipulaciones existentes entre ellos.

De los preceptos aludidos y de lo dispuesto por el último inciso del artículo 11.dos.15º de la Ley 37/1992, resulta que la reparación de los equipos a que se refiere el escrito de consulta está sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, siendo el sujeto pasivo del Impuesto que grava la referida operación el empresario o profesional (taller) que la realiza, quien deberá liquidar y repercutir el Impuesto al destinatario de la misma.

En consecuencia, tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido tanto los servicios de reparación objeto de consulta prestados a la entidad mercantil consultante como los refacturados por ésta a la entidad aseguradora.

7.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Compañía aseguradora
Reaseguro
Impuesto sobre el Valor Añadido
Operaciones de seguro reaseguro capitalización
Prestación de servicios
Establecimiento permanente
Actividades económicas
Beneficios fiscales
Residencia habitual
Entrega de bienes
Porcentaje de prorrata
Inversión del sujeto pasivo
Domicilio fiscal
Actividades empresariales