Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1049-11 de 20 de Abril de 2011
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Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1049-11 de 20 de Abril de 2011

Tiempo de lectura: 11 min

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Órgano: Dirección General de Tributos

Fecha: 20/04/2011

Num. Resolución: V1049-11

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Normativa

TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83 y 96

Cuestión

1. Si la operación de aportación de rama de actividad denominada mercantilmente escisión por segregación tal y como ha sido descrita se calificaría dentro del régimen especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
2. Si los motivos económicos apuntados son suficientes a efectos de la aplicación del citado régimen especial.

Descripción

La entidad consultante se encuentra participada por un grupo familiar en los porcentajes del 90,89% el padre; 2,38% un hijo; 2,37% otro hijo; 2,37% otro hijo; y 2% el cónyuge.
Desarrolla las actividades de:
- Gestión de acciones y participaciones de sociedades filiales (8 sociedades en las que participa al 100%), dedicadas a los sectores de informática, seguros y automoción, así como financiación a las empresas participadas y la prestación de todos los servicios de apoyo a la gestión que las sociedades participadas requieran para la adecuada dirección y administración de su propio negocio.
- Tenencia y alquiler de bienes inmuebles, como una explotación económica organizada con los medios humanos y materiales propios de dicha actividad.
- Promoción y venta de inmuebles.
Cuenta con la correspondiente organización de medios materiales y humanos necesarios para la realización de cada una de las citadas actividades.
Proyecta realizar una operación consistente en la segregación, mediante el traspaso en bloque por sucesión universal de una rama de actividad de su patrimonio a otra sociedad, recibiendo a cambio participaciones en la misma. Mercantilmente la operación se conceptuará como una segregación tal y como se define en el artículo 71 de la Ley 3/2009.
En concreto se traspasarán los activos (diversas fincas en fase de construcción y venta), pasivos (préstamo a la sociedad con garantía hipotecaria sobre dichas fincas, así como otros pasivos relacionados con la promoción de las fincas) y los medios humanos necesarios (empleados, know how?) para el desarrollo de la actividad de promoción y venta inmobiliaria, a una sociedad en la cual se prevé la participación de otros inversores, que en algunos casos podrán ser socios personas físicas de la entidad consultante y en otros casos personas físicas o jurídicas ajenas al grupo.
A raíz de dicha operación la entidad consultante adquirirá en la sociedad beneficiaria de esta actividad de promoción y venta inmobiliaria una participación del entorno del 40 al 80% de dicha sociedad.
A su vez, la entidad consultante continuará con el ejercicio de sus restantes actividades, manteniendo en su activo tanto los inmuebles destinados a la actividad de arrendamiento, como el 100% de sus participaciones sociales en otras entidades, además de los medios materiales y humanos necesarios para el desarrollo de las mismas.
La justificación de la operación descrita es:
- Limitar el riesgo empresarial en sede de la entidad consultante, separando la actividad de promoción y venta inmobiliaria de la actividad de gestión de participaciones en otras empresas y de tenencia y alquiler de inmuebles, dada la actual situación de inestabilidad económica y financiera.
- Diferenciar los distintos negocios, creando una estructura organizativa más racional, que permita una gestión más eficiente mediante la aplicación de nuevas políticas y estrategias de crecimiento, con mayor independencia, profesionalización y especialización.
- Disponer de una contabilidad separada, que aporte una visión analítica de la marcha del negocio de actividad inmobiliaria, diferenciándola del resto de actividades del grupo empresarial.
- Facilitar la entrada de nuevos socios en la actividad de promoción inmobiliaria, que le permitan mejorar y continuar con dicha actividad, tanto desde el punto de vista técnico y comercial como desde el punto de vista del acceso a nuevas fórmulas de financiación, sin que ello conlleve la participación de dichos nuevos socios en el conjunto del activo de la consultante, dado que su inversión se concreta en esta rama de actividad y no en el resto de actividades de la consultante.
- Mejorar la imagen actual de la consultante, últimamente deteriorada debido al elevado nivel de endeudamiento al que se ha tenido que someter para llevar a cabo la actividad de promoción inmobiliaria, creando una imagen más solvente de la misma frente a las fuentes de financiación externa para acometer nuevas inversiones.

Contestación

El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.

Al respecto, el artículo 83.3 del TRLIS establece que "tendrá la consideración de aportación no dineraria de ramas de actividad la operación por la cual una entidad aporta, sin ser disuelta, a otra entidad de nueva creación o ya existente la totalidad o una o más ramas de actividad, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de la entidad adquirente".

A tal efecto, el artículo 83.4 del TRLIS establece que:

"4. Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. Podrán ser atribuidas a la sociedad adquirente las deudas contraídas para la organización o el funcionamiento de los elementos que se traspasan."

Si bien a efectos mercantiles el artículo 68 de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, incluye como una de las modalidades de escisión a la segregación, definida en su artículo 71 como "el traspaso en bloque por sucesión universal de una o varias partes del patrimonio de una sociedad, cada una de las cuales forme una unidad económica, a una o varias sociedades, recibiendo a cambio la sociedad segregada acciones, participaciones o cuotas de las sociedades beneficiarias", dado que a efectos de la aplicación del régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS se contempla específicamente la figura de la aportación no dineraria de ramas de actividad a que anteriormente se ha hecho referencia, será en este último concepto en el que tratará de encuadrarse la operación planteada en el escrito de consulta a efectos de la aplicación del régimen especial.

Así pues, sólo aquellas operaciones de aportación no dineraria de ramas de actividad en las que el patrimonio aportado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente podrán disfrutar del régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS. Ahora bien, tal concepto fiscal no excluye la exigencia, implícita en el concepto de "rama de actividad", de que la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también previamente en sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma.

En el supuesto concreto planteado, la entidad consultante proyecta aportar a otra sociedad los activos (diversas fincas en fase de construcción y venta), pasivos (préstamo a la sociedad con garantía hipotecaria sobre dichas fincas, así como otros pasivos relacionados con la promoción de las fincas) y los medios humanos necesarios (empleados, know how?) para el desarrollo de la actividad de promoción y venta inmobiliaria, que viene desarrollando.

En consecuencia, en la medida en que el patrimonio transmitido determine la existencia de una explotación económica en sede de la sociedad transmitente, constitutiva de una rama de actividad que se segrega y transmite en su conjunto a la entidad adquirente, de tal manera que ésta podrá seguir realizando la misma actividad en condiciones análogas, la operación a que se refiere la consulta podría cumplir los requisitos formales del artículo 83.3 del TRLIS para acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del mismo texto legal. No obstante, estas circunstancias son cuestiones de hecho que el sujeto pasivo deberá acreditar por cualquier medio de prueba admitido en Derecho y cuya valoración corresponderá, en su caso, a los órganos competentes en materia de comprobación de la Administración Tributaria.

Por otra parte, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 96.2 del TRLIS, que establece que:

"2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.

(?)"

Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.

Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.

ONT FACE="Times New Roman">En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada pretende limitar el riesgo empresarial en sede de la entidad consultante, separando la actividad de promoción y venta inmobiliaria de la actividad de gestión de participaciones en otras empresas y de tenencia y alquiler de inmuebles, dada la actual situación de inestabilidad económica y financiera; diferenciar los distintos negocios, creando una estructura organizativa más racional, que permita una gestión más eficiente mediante la aplicación de nuevas políticas y estrategias de crecimiento, con mayor independencia, profesionalización y especialización; disponer de una contabilidad separada, que aporte una visión analítica de la marcha del negocio de actividad inmobiliaria, diferenciándola del resto de actividades del grupo empresarial; facilitar la entrada de nuevos socios en la actividad de promoción inmobiliaria, que le permitan mejorar y continuar con dicha actividad, tanto desde el punto de vista técnico y comercial como desde el punto de vista del acceso a nuevas fórmulas de financiación, sin que ello conlleve la participación de dichos nuevos socios en el conjunto del activo de la consultante, dado que su inversión se concreta en esta rama de actividad y no en el resto de actividades de la consultante; y mejorar la imagen actual de la consultante, últimamente deteriorada debido al elevado nivel de endeudamiento al que se ha tenido que someter para llevar a cabo la actividad de promoción inmobiliaria, creando una imagen más solvente de la misma frente a las fuentes de financiación externa para acometer nuevas inversiones. Estos motivos se pueden considerar como económicamente válidos a los efectos del artículo 96.2 del TRLIS, si bien en cuanto a la justificación de que la operación facilitaría la entrada de nuevos socios en la actividad de promoción inmobiliaria, aún cuando no se manifiesta en el escrito de consulta la forma en que tendría lugar dicha entrada, se presume que la misma es mediante la toma de participación a través de ampliación de capital, por cuanto, de lo contrario, esta operación podría entenderse que es un instrumento, no tanto para reorganizar las actividades empresariales de la sociedad, sino más bien una operación que facilitaría la transmisión de parte del negocio de la entidad consultante, pudiendo considerarse que la finalidad perseguida con la operación es facilitar la desinversión en esa entidad con la ventaja fiscal añadida en la tributación de las plusvalías generadas en los socios personas físicas.

La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

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