Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1099-15 de 09 de Abril de 2015

Normativa

Ley 29/1987 arts. 3, 5, 9, 12 y 17TRLITPAJD RDLeg 1/1993 arts. 29, 30 y 31-2

Cuestión

Si el cambio de vinculación estaría sujeto al Impuesto de Sucesiones y Donaciones y, en caso afirmativo, cuál sería la base imponible y, en caso negativo, si el cambio de uso estaría sujeto a otro impuesto

Descripción

En 1981 el Institut Català del Sol adjudicó al consultante una vivienda en régimen de acceso diferido a la propiedad, la cual formaba parte de un grupo de viviendas de protección oficial de promoción pública. El 25 de noviembre de 1992 dicho Instituto vendió al consultante la referida vivienda en la que se hacía constar que la misma tenía una vinculación "propter rem" sobre un solar destinado a zona ajardinada y disfrute. En el momento actual, el referido organismo ha manifestado su intención de cambiar la vinculación "propter rem" por la de "ob rem", valorando tal vinculación en 11.380,30 euros aproximadamente, aunque no se solicitaría contraprestación al consultante.

Contestación

Por esta Dirección General se solicitó informe a la Dirección General de Registros y del Notariado sobre el régimen jurídico aplicable y la diferencia existente entre la vinculación ob rem y las obligaciones propter rem. Con fecha 13de febrero de 2015 la citada Dirección General emitió informe en los siguientes términos:

"Primera cuestión. ¿Es posible vincular fincas de tal modo que constituyan un cuerpo de bienes unidos o dependientes entre si fuera de los supuestos del art. 8.3 LH? ¿o el art. 8 tiene a estos efectos carácter de numerus clausus?

El artículo 348 del Código Civil establece como contenido fundamental del derecho de propiedad la libertad de disposición.

Esta libertad, sin embargo, tiene determinadas limitaciones, tanto legales como voluntarias.

Una de estas limitaciones viene constituida por la llamada titularidad "ob rem", construcción doctrinal admitida por esta Dirección General en diversas resoluciones (Ver R.3-9-1982 o 28-10-2013).

El artículo 8 de la Ley Hipotecaria regula los supuestos de fincas funcionales, como el de las explotaciones agrarias o industriales, o el de los edificios en régimen de propiedad horizontal, pero no propiamente las titularidades ob rem.

Existe vinculación "ob rem" entre dos (o más) fincas, cuándo se da entre ellas un vínculo que las mantiene unidas, sin que pueda separarse la titularidad de las mismas, que han de pertenecer a un mismo dueño, por existir una causa económica y a la vez jurídica que justifique dicha conexión, como una cierta relación de destino, dependencia o accesoriedad e incluso de servicio.

La consecuencia jurídica de ello es que los actos de transmisión y gravamen han de producirse sobre ambas fincas juntamente y no sobre una de ellas, y a favor de un mismo adquirente, en tanto se mantenga dicha vinculación.

Dado el carácter de excepción que presenta este vínculo, en la medida en que restringe el principio de libre disposición, es necesario que concurra na causa económica y a la vez jurídica que justifique dicha conexión, como una cierta relación de desino, dependencia o accesoriedad e incluso de servicio.

Los supuestos más frecuentes en la actualidad (al margen de las servidumbres prediales) se presentan en el ámbito de la propiedad horizontal, especialmente respecto de los elementos procomunales y los garajes en relación con las viviendas, pero no son exclusivas de tal ámbito, pudiendo cumplir su función institucional en el ámbito de las fincas y explotaciones rústicas.

Por tanto, respondiendo a la cuestión planteada, si es posible la vinculación ob rem de varias fincas, siempre y cuando exista una causa que lo justifique. No hay un límite impuesto por el artículo 8.3 LH, que se refiere a una cuestión distinta.

Segunda cuestión: ¿Supone tal vinculación la pérdida de independencia registral de las fincas vinculadas?

La respuesta es negativa. Las fincas vinculadas mantienen su folio registral; son fincas distintas, sin perjuicio de la vinculación de régimen jurídico.

Es más, presupuesto básico para la inscripción registral de la titularidad ob rem, es la previa inscripción de las fincas a que afecte.

Tercera cuestión: ¿Tiene acceso el pacto al Registro de la Propiedad o se limita a tener carácter obligacional?

La vinculación ob rem, en tanto que afecta al contenido del derecho de propiedad, es inscribible en el Registro de la Propiedad, con todos los efectos de publicidad registral que ello implica.

Cuarta cuestión. Diferencias entre la vinculación ob rem y propter rem.

Debe distinguirse la "titularidad ob rem" respecto de las obligaciones "propter rem".

Ya se ha hecho referencia la "titularidad ob rem". Su peculiaridad reside en que el titular registral de la finca vinculada no se determina directamente, sino a través de la titularidad de otra finca.

Por su parte, las "obligaciones propter rem" son aquellas con sujeto pasivo variable, porque se individualizan o determinan mediante la titularidad de un derecho real. Es decir, el deudor-obligado es aquel que sea dueño o tenga un derecho real sobre una cosa, de modo que la obligación se transmite con ella.

El ejemplo más característico el de los pisos en propiedad horizontal, en los que el propietario está obligado a contribuir con los gastos de comunidad, según su cuota, independientemente de si vive o ha hecho uso de los servicios comunes (STS 14 de marzo 2000).

Una aplicación concreta es la del artículo 5.3 de la ley de Propiedad Horizontal que al admitir la inscripción de los estatutos de la propiedad horizontal, se da acceso a múltiples obligaciones muchas de ellas de carácter personal, pero una vez inscritos pueden hacerse valer, son oponibles, frene a los sucesivos adquirentes de viviendas o locales".

R>A la vista de lo expuesto, se puede concluir:

Que solo puede establecerse una vinculación ob rem sobre dos o más fincas en caso de ser propietario de ambas.

Que el establecimiento de dicha vinculación tiene acceso al Registro de la Propiedad.

Aplicando tales conclusiones al supuesto planteado deben distinguirse, por tanto, dos hechos independientes, susceptibles de tributar separadamente, conforme a lo dispuesto en el artículo 2 del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (en adelante ITP y AJD), aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre : "A una sola convención no puede exigírsele más que el pago de un solo derecho, pero cuando un mismo documento o contrato comprenda varias convenciones sujetas al impuesto separadamente, se exigirá el derecho señalado a cada una de aquéllas, salvo en los casos en que se determine expresamente otra cosa.

- Primero. El Instituto Catalán del Sol transmite a título gratuito, a los propietarios de las viviendas, la propiedad de finca ajardinada, respecto de la que hasta ese momento solo tenían una obligación "propter rem".

- Segundo. El propietario de la vivienda y, ahora también propietario de una cuota parte de la finca ajardinada en virtud de la anterior transmisión, establece una vinculación ob rem sobre ambas fincas, de tal forma que no se puedan enajenar de forma independiente. Esta segunda operación, a la que el consultante alude como un "cambio de vinculación" o "cambio de uso", constituye una modificación del régimen jurídico de las fincas vinculadas en cuanto a la limitación de su libre disposición, y como resulta del informe anteriormente transcrito, exige que ambas "han de pertenecer a un mismo dueño".

Tributación de cada una de las referidas operaciones:

1 Transmisión de la finca ajardinada: A este este respecto deben tenerse en cuenta los siguientes preceptos de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, aprobado por Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones

Artículo 3. Hecho imponible.

"1. Constituye el hecho imponible:
?
La adquisición de bienes y derechos por donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito, inter vivos.
(?)".

Artículo 9. Base imponible.

"Constituye la Base Imponible del Impuesto:
??..,
En las donaciones y demás transmisiones lucrativas inter vivos equiparables, el valor neto de los bienes y derechos adquiridos, entendiéndose como tal el valor real de los bienes y derechos minorado por las cargas y deudas que fueren deducibles.
(?)".

Artículo 12. Cargas deducibles.

"Del valor real de los bienes, únicamente serán deducibles las cargas o gravámenes de naturaleza perpetua, temporal o redimibles que aparezcan directamente establecidos sobre los mismos y disminuyan realmente su capital o valor, como los censos y las pensiones, sin que merezcan tal consideración las cargas que constituyan obligación personal del adquirente ni las que, como las hipotecas y las prendas, no suponen disminución del valor de lo transmitido? (?)".

Artículo 17. Deudas deducibles.

"Del valor de los bienes donados o adquiridos por otro título lucrativo inter vivos equiparable, solo serán deducibles las deudas que estuviesen garantizadas con Derechos Reales que recaigan sobre los mismos bienes transmitidos, en el caso de que el adquirente haya asumido fehacientemente la obligación de pagar la deuda garantizada.

Si no asumiese fehacientemente esta obligación no será deducible el importe de la deuda, sin perjuicio del derecho del adquirente a la devolución de la porción de la cuota tributaría correspondiente a dicho importe, si acreditase fehacientemente el pago de la deuda por su cuenta dentro del plazo de prescripción del Impuesto. Reglamentariamente se regulará la forma de practicar la devolución".

Artículo 5. Sujetos pasivos.

Estarán obligados al pago del impuesto a título de contribuyentes, cuando sean personas físicas:
(?)
b. En las donaciones y demás transmisiones lucrativas inter vivos equiparables, el donatario o el favorecido por ellas.
(?)".

2 Vinculación ob rem de la cuota de participación en la finca ajardinada a la propiedad de la vivienda

ser inscribible en el Registro de la Propiedad, la escritura de vinculación ob rem de dos o más fincas estará sujeta a la cuota variable del documento notarial por reunir todos los requisitos exigidos en el artículo 31.2 del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

Artículo 31

"2. Las primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil y de la Propiedad Industrial y de Bienes Muebles no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los números 1 y 2 del artículo 1.º de esta Ley, tributarán, además, al tipo de gravamen que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, haya sido aprobado por la Comunidad Autónoma.
Si la Comunidad Autónoma no hubiese aprobado el tipo a que se refiere el párrafo anterior, se aplicará el 0,50 por 100, en cuanto a tales actos o contratos."

Respecto a la base imponible, establece artículo 30 del Texto Refundido que "1. En las primeras copias de escrituras públicas que tengan por objeto directo cantidad o cosa valuable servirá de base el valor declarado, sin perjuicio de la comprobación administrativa? (?)".

Luego, sin perjuicio de la comprobación administrativa, la base imponible estará constituida por el valor declarado de las dos fincas vinculadas.

Y, por último, en cuanto al sujeto pasivo dispone el artículo 29 que "Será sujeto pasivo el adquirente del bien o derecho y, en su defecto, las personas que insten o soliciten los documentos notariales, o aquellos en cuyo interés se expidan".

En el supuesto planteado, en el que no se produce transmisión alguna, será sujeto pasivo el consultante, en tanto que será él quien inste o solicite el documento o en cuyo interés se expida.

CONCLUSIONES

Primera. La transmisión a título lucrativo de la finca ajardinada a los distintos propietarios de las viviendas constituye hecho imponible del Impuesto de Sucesiones y Donaciones. La base imponible estará constituida por el valor neto, entendiéndose como tal el valor real minorado por las cargas y deudas que fueren deducibles.

Segunda. La escritura de vinculación ob rem de dos o más fincas, al ser inscribible en el Registro de la Propiedad, está sujeta a la cuota variable del documento notarial por reunir todos los requisitos exigidos en el artículo 31.2 del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.