Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1245-11 de 19 de Mayo de 2011

Normativa

LIRPF Ley 35/2006, Art. 68-1-1º y 2º; RIRPF RD 439/2007, Art. 54-1 y 2

Cuestión

Cantidad que ha de entenderse invertida en la segunda vivienda durante 2010, 40.000 o 55.000 euros, a efectos de determinar la base máxima de deducción aplicable en el ejercicio 2010 conforme el requisito establecido en el artículo 68.1.2º de la Ley del IRPF.

Descripción

El consultante, casado, adquiere el 24 de diciembre de 2010 una segunda vivienda que financia mediante ahorros de 55.000 euros y un préstamo hipotecario. De los 55.000 euros invertidos, 40.000 fueron desembolsados el día de la escritura, mientras que los 15.000 restantes se han abonado entrado el 2011, debido a que la gestión de los pagos en concepto de notaría, registro, impuestos, etc. se realiza por el mismo Banco que concede el préstamo a través de una Gestoría y no ha habido tiempo material para realizarlos dentro de 2010.
Al tiempo de formular la consulta, marzo de 2011, señala que su actual residencia habitual radica en la vivienda que adquirió años atrás y por la cual, hasta el año 2009 ha practicado la deducción, alcanzando la base de deducción acumulada los 55.000 euros.

Contestación

La deducción por inversión en vivienda habitual se recoge en los artículos 68.1, 70 y 78 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobada por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, y, en su desarrollo, en los artículos 54 a 57 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del 31 de marzo), siendo el primero de ellos, concretamente en su número 1º, donde se establece la configuración general de la deducción estableciendo que, con arreglo a determinados requisitos y circunstancias, los contribuyentes podrán deducirse en función de "las cantidades satisfechas en el período de que se trate por la adquisición o rehabilitación de la vivienda que constituya o vaya a constituir la residencia habitual del contribuyente".
Así mismo, dispone la formación de la base de deducción, que en su redacción vigente hasta 31 de diciembre de 2010 establece: "La base máxima de esta deducción será de 9.015 euros anuales y estará constituida por las cantidades satisfechas para la adquisición o rehabilitación de la vivienda, incluidos los gastos originados que hayan corrido a cargo del adquirente y, en el caso de financiación ajena, la amortización, los intereses, el coste de los instrumentos de cobertura del riesgo de tipo de interés variable de los préstamos hipotecarios regulados en el artículo decimonoveno de la Ley 36/2003, de 11 de noviembre, de medidas de reforma económica, y demás gastos derivados de la misma. En caso de aplicación de los citados instrumentos de cobertura, los intereses satisfechos por el contribuyente se minorarán en las cantidades obtenidas por la aplicación del citado instrumento".
Cuando en la inversión se utilice financiación ajena, la deducción se practicará a medida que se vaya devolviendo el principal y se abonen, en su caso, los correspondientes intereses. Así, la base de deducción estará formada por las cantidades satisfechas, por cualquier concepto, relacionadas con la adquisición. Podrá formarse, además de con el propio coste de la vivienda, con el importe de los tributos y gastos que origine su adquisición (impuestos directos e indirectos, registro, notario, etc.) y los gastos derivados de la financiación ajena obtenida para atender los anteriores pagos (tasación, constitución de hipoteca, intereses, etc.). Los gastos satisfechos mediante financiación ajena serán deducibles a medida que esta se vaya amortizando.
En el presente caso, la cantidad invertida durante 2010 en la vivienda que adquiere el 24 de diciembre de 2010, conforme los datos contenidos en el escrito de consulta, es de 40.000 euros, sin que puedan considerarse los 15.000 euros abonados entrado el años 2011.
Siguiendo con la configuración legal de la deducción, el concepto de vivienda habitual a efectos de la consolidación de las deducciones practicadas por su adquisición o rehabilitación, incluidas las efectuadas por aportaciones a cuenta vivienda, así como de la exención por reinversión en vivienda habitual, se recoge en el artículo 68.1.3º de la LIRPF, y, en su desarrollo, en el artículo 54 del Reglamento del Impuesto, el cual, entre otros, dispone:
"Con carácter general se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años". Para considerar que la vivienda constituye la residencia habitual del contribuyente desde su adquisición, "debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras".
En el presente caso, el consultante señala que le interesa deducirse en el ejercicio 2010 por la vivienda que ha adquirido en ese año. A su vez, manifiesta al tiempo de formular la consulta, 27 de marzo de 2011, que su actual residencia habitual radica en la que adquirió años atrás –se considera que tiene la consideración de vivienda habitual–, y no concreta el uso que dará a la adquirida en 2010. Siendo así, es preciso señalar en primer lugar que para tener derecho a practicar la deducción en 2010 por la vivienda adquirida en ese año dicha vivienda habrá de convertirse en su residencia habitual debiendo ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición.
Bajo la hipótesis de que constituirá su residencia habitual en el citado plazo, respecto de la determinación de la deducción a practicar en el ejercicio 2010, y considerando que ha disfrutado de la deducción por, al menos, una precedente vivienda habitual, cabe indicar los siguientes extremos:
Conforme a lo hasta aquí señalado, referente al ejercicio 2010 la base de deducción sería susceptible de estar integrada, en principio y en un caso extremo, por cantidades satisfechas por la adquisición de ambas viviendas. Respecto de la adquirida en 2006 –en su consideración de vivienda habitual durante todo el año– por aquellas que durante este haya satisfecho, y por la que adquiere en 2010 –en su condición de futura vivienda habitual– por parte de los 40.000 euros que ha satisfecho. Ahora bien, el derecho a practicar la deducción por una segunda vivienda habitual –la adquirida en 2010– está condicionado al cumplimiento de lo establecido en el número 2º artículo 68.1 de la Ley del Impuesto, que dispone:
"2.º Cuando se adquiera una vivienda habitual habiendo disfrutado de la deducción por adquisición de otras viviendas habituales anteriores, no se podrá practicar deducción por la adquisición o rehabilitación de la nueva en tanto las cantidades invertidas en la misma no superen las invertidas en las anteriores, en la medida en que hubiesen sido objeto de deducción.
Cuando la enajenación de una vivienda habitual hubiera generado una ganancia patrimonial exenta por reinversión, la base de deducción por la adquisición o rehabilitación de la nueva se minorará en el importe de la ganancia patrimonial a la que se aplique la exención por reinversión. En este caso, no se podrá practicar deducción por la adquisición de la nueva mientras las cantidades invertidas en la misma no superen tanto el precio de la anterior, en la medida en que haya sido objeto de deducción, como la ganancia patrimonial exenta por reinversión.".
En consecuencia, si respecto de la vivienda habitual precedente la cantidad invertida en ella que ha sido objeto de deducción se cifra globalmente en 55.000, no podrá practicarse la deducción por la nueva vivienda habitual hasta que las cantidades invertidas en esta superen dicha cuantía. Dado que la inversión en 2010 ha sido de 40.000 se concluye que en ningún caso podrá practicar por la deducción en función de dicha inversión y período.
En cualquier caso, para practicar la deducción, habrá de tener en consideración su situación patrimonial conforme lo dispuesto en el artículo 70 de la LIRPF, que establece:
"1. La aplicación de la deducción por inversión en vivienda requerirá que el importe comprobado del patrimonio del contribuyente al finalizar el período de la imposición exceda del valor que arrojase su comprobación el comienzo del mismo al menos en la cuantía de las inversiones realizadas, sin computar los intereses y demás gastos de financiación.
2. A estos efectos, no se computarán los incrementos o disminuciones de valor experimentados durante el período impositivo por los elementos patrimoniales que al final del mismo sigan formando parte del patrimonio del contribuyente."
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.