Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1281-08 de 17 de Junio de 2008

Normativa

Ley 37/1992 arts. 4, 5

Cuestión

Tipo impositivo aplicable en la facturación realizada por el aparcero a la entidad cedente.

Descripción

La entidad mercantil consultante tiene firmado un contrato de aparcería en calidad de aparcero, en virtud del cual las cosechas que se obtengan de las tierras, créditos, subvenciones o derechos de todo tipo se partirán por partes iguales entre la entidad cedente y el aparcero.
Al finalizar el ejercicio se suman ingresos (venta de cereal que factura el cedente más las subvenciones recibidas por el cedente), y lo que resulte se divide entre dos y es lo que factura el aparcero a la cedente en concepto de servicios realizados en la cosecha del ejercicio.

Contestación

1.- La Resolución vinculante de fecha 16 de diciembre de 1986 de este Centro Directivo (Boletín Oficial del Estado del 16 de enero de 1987), estableció que:

"Resultando que los titulares de fincas rústicas ceden el uso o disfrute de las mismas o de alguno de sus aprovechamientos, acordando el reparto de los bienes producidos o, en su caso, de los rendimientos obtenidos, con los cesionarios, pactándose, además, en ocasiones la aportación de otros bienes por las partes interesadas.

Resultando que se consulta si los mencionados titulares de fincas rústicas que las cedan en virtud de contratos parciarios pueden acogerse al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca en el Impuesto sobre el Valor Añadido.

Considerando que, a tenor de lo dispuesto en el artículo 104 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por Real Decreto 2.028/1985, de 30 de octubre (Boletín Oficial del Estado de 31 de octubre, el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca será de aplicación a los titulares de explotaciones agrícolas, forestales, ganaderas o pesqueras en quienes concurran los requisitos señalados en el propio Reglamento, siempre que no hayan renunciado al mismo.

No se consideran, a efectos de este régimen especial, titulares de explotaciones agrícolas, forestales, ganaderas o pesqueras, en relación con las explotaciones cedidas a terceros, los propietarios de fincas o explotaciones que las cedan en arrendamiento o en aparcería o que de cualquier otra forma cedan su explotación.

Considerando que la citada norma no impide a los titulares de explotaciones agrarias acogerse al régimen especial de la agricultura, ganadería o pesca en los casos en que, reteniendo la titularidad de dichas explotaciones agrarias, adquieran de terceros determinados bienes o servicios que contribuyan a su realización, aunque la contraprestación de dichas operaciones se fije en una proporción de los bienes o servicios obtenidos en la explotación, pudiendo consistir en dinero o en productos de análoga naturaleza a los obtenidos en la explotación.

Considerando que, los titulares de una finca agrícola que cediesen a terceros la titularidad de determinadas explotaciones agropecuarias, podrán acogerse al régimen especial de la agricultura y pesca en relación con otra u otras explotaciones agropecuarias cuya titularidad no hubiesen cedido.

Considerando que, la cesión de explotaciones agrícolas mediante los denominados contratos parciarios puede revestir una gran variedad de formas y manifestaciones distintas, que justifican su consideración separada a efectos de la concreción de la eventual tributación de los sujetos pasivos intervinientes en el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca.

Considerando que, en la generalidad de los referidos contratos parciarios, el titular de una finca rústica se compromete a ceder el uso o disfrute de la misma o de alguno de sus aprovechamientos para la realización de una explotación agraria, aportando además, en su caso, ganado, maquinaria, capital circulante u otros elementos de producción y conviniendo con el cesionario o contratante la atribución de los rendimientos de la explotación o en proporción a sus respectivas aportaciones.

Considerando que, en los casos a que se refiere el párrafo anterior, se entenderá cedida la titularidad total o parcial de una explotación agraria, si el titular cediese temporalmente a un tercero el uso o disfrute de una finca rústica o de alguno de sus aprovechamientos, otorgando al cesionario el derecho a hacer suya la propiedad de una parte de los productos obtenidos, directamente o previa adjudicación.

Considerando que, en dichos supuestos, los cesionarios podrán acogerse al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca cuando, respecto de los mismos, concurran todos los requisitos establecidos en el Reglamento del Impuesto.

Considerando que, en el caso de que, en virtud de los pactos suscritos, ambas partes contratantes adquiriesen la propiedad en común de los productos obtenidos en la explotación agraria para proceder a la transmisión a terceros de la totalidad o parte de dichos productos, se considerará, a todos los efectos, constituida una nueva entidad sin personalidad jurídica que, al tener la condición de sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido en virtud de lo dispuesto en el artículo 24, número 2 del Reglamento del Impuesto, podrá acogerse al mencionado régimen especial si reúne los requisitos exigidos al efecto por las normas vigentes.

Esta Dirección General considera ajustada a derecho la siguiente contestación a la consulta formulada por la Asociación Cordobesa de Empresarios Agropecuarios (A.C.E.A.) :

Primero.- Podrán acogerse al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca cuando concurran los demás requisitos establecidos en el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, los titulares de fincas rústicas que lleven a cabo explotaciones empresariales agropecuarias, aunque concierten con terceros la realización por estos últimos de prestaciones de diversa naturaleza que contribuyan a los fines específicos de dichas explotaciones, siempre que se atribuya a los mencionados titulares el derecho a adquirir la propiedad de todos los frutos o productos de las mismas, y con independencia de la circunstancia de que la contraprestación pactada se fije en una determinada proporción de los productos obtenidos que deba transmitir el titular de la explotación a quienes realicen las prestaciones.

Segundo.- No podrán acogerse al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca en relación con las actividades económicas cedidas, los titulares de fincas rústicas que cedan temporalmente el uso o disfrute de las mismas o de alguno de sus aprovechamientos y el derecho a adquirir la propiedad de los productos obtenidos en ellas mediante una contraprestación de cualquier naturaleza, incluso si dicha contraprestación consiste en el derecho a percibir una parte de los productos obtenidos en la explotación cedida o del importe de la venta de los mismos.

La regla indicada en el párrafo anterior se aplicará igualmente si la propiedad de los productos obtenidos se adquiriese en común por el cesionario y el cedente conjuntamente para proceder a la entrega total o parcial de dichos productos a terceros.

No obstante, en los casos a que se refiere este apartado segundo, y siempre que concurran los requisitos establecidos al efecto en el Reglamento del Impuesto, podrán acogerse al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca los sujetos pasivos que a continuación se relacionan:

1. Los cesionarios del derecho de uso o disfrute de los aprovechamientos de las fincas rústicas que tengan atribuido el derecho a adquirir la propiedad plena de los frutos o productos obtenidos en la explotación agro pecuaria, aunque estuviesen obligados a transmitir a los cedentes una parte alícuota de los productos obtenidos o, en su caso, del importe de la venta de los mismos.

2. Las entidades sin personalidad jurídica constituidas por el propietario y el cesionario, al haberse pactado que la propiedad de los productos separados obtenidos en la explotación agrícola cedida se atribuyese a ambos conjuntamente para proceder a su transmisión total o parcial a terceros, aunque una parte de dichos bienes o de los rendimientos de la venta de los mismos se atribuyese al cedente y al cesionario en una determinada proporción.

Tercero.- No podrán acogerse al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca los titulares de fincas rústicas que cedan temporalmente y para su explotación agraria el uso o disfrute de aquélla o de alguno de sus aprovechamientos conviniendo con el cesionario en repartirse por partes alícuotas y de forma inmediata la totalidad de los productos obtenidos, sin mediar previamente operaciones de transmisión de la totalidad o parte de dichos bienes a terceros.

En los supuestos a que se refiere el párrafo anterior los aparceros podrán optar por el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca cuando concurran los demás requisitos establecidos en la normativa reguladora del Impuesto".

Por tanto, de acuerdo con lo anterior, con independencia de la forma en que se instrumente el contrato de aparcería, en ningún caso el aparcero presta al cedente servicio agrícola alguno sujeto al Impuesto sobre el Valor Añadido, por lo que en el supuesto planteado en el escrito de consulta la entidad consultante aparcera no deberá repercutir el Impuesto sobre el Valor Añadido al cedente de la explotación agrícola.

R>2.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.