Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1421-13 de 25 de Abril de 2013

Normativa

RD 1065/2007 - Arts 42bis, 42 ter

Normativa

RD 1065/2007 - Arts 42bis, 42 ter

Cuestión

Obligación de presentar la declaración informativa sobre bienes y derechos situados en el extranjero prevista en el Real Decreto 1065/2007 por la referida cuenta.

Descripción

La sociedad consultante tiene abierta una cuenta en una sucursal en España de una empresa de servicios de inversión británica para operar en contratos por diferencias.

Contestación

El artículo 42 ter. apartado 1, del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, establece:
"1. Las personas físicas y jurídicas residentes en territorio español, los establecimientos permanentes en dicho territorio de personas o entidades no residentes y las entidades a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, deberán suministrar a la Administración tributaria, mediante la presentación de una declaración anual, información respecto de los siguientes bienes y derechos situados en el extranjero de los que resulten titulares o respecto de los que tengan la consideración de titular real conforme a lo previsto en el apartado 2 del artículo 4 de la Ley 10/2010, de 28 de abril de 2010, de prevención del blanqueo de capitales y de la financiación del terrorismo, a 31 de diciembre de cada año:
i) Los valores o derechos representativos de la participación en cualquier tipo de entidad jurídica.
ii) Los valores representativos de la cesión a terceros de capitales propios.
iii) Los valores aportados para su gestión o administración a cualquier instrumento jurídico, incluyendo fideicomisos y «trusts» o masas patrimoniales que, no obstante carecer de personalidad jurídica, puedan actuar en el tráfico económico.
(…)."
Por otra parte, el artículo 42 bis. del mismo Reglamento regula una obligación de informar acerca de cuentas en entidades financieras situadas en el extranjero, y en sus apartados 1 y 2 dispone:
"1. Las personas físicas y jurídicas residentes en territorio español, los establecimientos permanentes en dicho territorio de personas o entidades no residentes y las entidades a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, vendrán obligados a presentar una declaración informativa anual referente a la totalidad de las cuentas de su titularidad, o en las que figuren como representantes, autorizados o beneficiarios, o sobre las que tengan poderes de disposición, o de las que sean titulares reales conforme a lo señalado en el párrafo siguiente, que se encuentren situadas en el extranjero, abiertas en entidades que se dediquen al tráfico bancario o crediticio, a 31 de diciembre de cada año.
Dicha obligación también se extiende a quienes hayan sido titulares, representantes, autorizados, o beneficiarios de las citadas cuentas, o hayan tenido poderes de disposición sobre las mismas, o hayan sido titulares reales en cualquier momento del año al que se refiera la declaración.
A estos efectos, se entenderá por titular real quien tenga dicha consideración de acuerdo con lo previsto en el apartado 2 del artículo 4 de la Ley 10/2010, de 28 de abril de 2010, de prevención del blanqueo de capitales y de la financiación del terrorismo, respecto de cuentas a nombre de las personas o instrumentos a que se refiere el citado apartado 2, cuando éstos tengan su residencia o se encuentren constituidos en el extranjero.
2. La información a suministrar a la Administración tributaria comprenderá
a) La razón social o denominación completa de la entidad bancaria o de crédito así como su domicilio.
b) La identificación completa de las cuentas.
c) La fecha de apertura o cancelación, o, en su caso, las fechas de concesión y revocación de la autorización.
d) Los saldos de las cuentas a 31 de diciembre y el saldo medio correspondiente al último trimestre del año.
La información a suministrar se referirá a cuentas corrientes, de ahorro, imposiciones a plazo, cuentas de crédito y cualesquiera otras cuentas o depósitos dinerarios con independencia de la modalidad o denominación que adopten, aunque no exista retribución."
Por su parte, el apartado 4 de dicho artículo 42 bis, recoge los supuestos en los que la obligación de informar sobre cuentas no será de aplicación, en los siguientes términos:
"4. La obligación de información prevista en este artículo no resultará de aplicación respecto de las siguientes cuentas:
a)Aquéllas de las que sean titulares las entidades a que se refiere el artículo 9.1 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado, por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo
b) Aquéllas de las que sean titulares personas jurídicas y demás entidades residentes en territorio español, así como establecimientos permanentes en España de no residentes, registradas en su contabilidad de forma individualizada e identificadas por su número, entidad de crédito y sucursal en la que figuren abiertas y país o territorio en que se encuentren situadas.
c) Aquéllas de las que sean titulares las personas físicas residentes en territorio español que desarrollen una actividad económica y lleven su contabilidad de acuerdo con lo dispuesto en el Código de Comercio, registradas en dicha documentación contable de forma individualizada e identificadas por su número, entidad de crédito y sucursal en la que figuren abiertas y país o territorio en que se encuentren situadas.
d) Aquéllas de las que sean titulares personas físicas, jurídicas y demás entidades residentes en territorio español, abiertas en establecimientos en el extranjero de entidades de crédito domiciliadas en España, que deban ser objeto de declaración por dichas entidades conforme a lo previsto en el artículo 37 de este Reglamento, siempre que hubieran podido ser declaradas conforme a la normativa del país donde esté situada la cuenta.

e) No existirá obligación de informar sobre ninguna cuenta cuando los saldos a 31 de diciembre a los que se refiere el apartado 2.d) no superen, conjuntamente, los 50.000 euros, y la misma circunstancia concurra en relación con los saldos medios a que se refiere el mismo apartado. En caso de superarse cualquiera de dichos límites conjuntos deberá informarse sobre todas las cuentas."
En la consulta, la entidad se refiere a la tenencia de una cuenta en una sucursal en España de una empresa de servicios de inversión extranjera para operar en contratos por diferencias.
La Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores menciona en su artículo 2, apartado 7, los denominados "contratos financieros por diferencias", como una clase de instrumentos financieros diferente de los valores negociables (a los que dedica el apartado 1).
Los contratos por diferencias son contratos en los que un inversor y una entidad financiera acuerdan intercambiarse la diferencia entre el precio de compra y el precio de venta de un determinado activo subyacente, que puede ser un valor negociable, un índice, una divisa, un tipo de interés u otro activo de naturaleza financiera, sin que se produzca la adquisición ni la transmisión por el inversor del activo subyacente objeto del contrato.
Con carácter general, en estos contratos el cliente con posición compradora recibe de la entidad financiera el importe de los incrementos que se produzcan en el valor o precio de cotización del activo subyacente y debe abonar a dicha entidad el importe de las disminuciones de valor o precio de dicho subyacente, y al contrario en el caso de que la posición sea vendedora.
Dentro de este esquema general, pueden existir contratos por diferencias con distintas características, en relación con el plazo de duración (puede ser con plazo de vencimiento o sin él), en relación con el momento en que se realizan las liquidaciones (pueden ser diarias o practicarse una única liquidación al vencimiento), en relación con los valores o precios de referencia de los subyacentes (pueden ser los valores o precios directos del mercado, o los valores o precios corregidos con un diferencial establecido por la entidad oferente), o en relación con el activo subyacente (dependiendo de que se trate de un subyacente que genere o no rentas).
En todos los casos se requiere la aportación por el cliente a la entidad financiera de un importe en concepto de garantía que se suele establecer en un pequeño porcentaje del valor del subyacente objeto del contrato y que normalmente es objeto de actualización permanente durante todo el tiempo en que esté abierta la posición contractual.
Esto supone que tanto las minusvalías como las plusvalías originadas por estos contratos presentan un importante efecto multiplicativo (apalancamiento) que puede considerarse como una medida del riesgo que asume el inversor.
Sobre la base de lo señalado anteriormente se puede concluir que los contratos por diferencias constituyen instrumentos financieros derivados, y no tienen consideración de valores o derechos representativos de la participación en entidades jurídicas ni de la cesión a terceros de capitales propios, por lo que no se encuentran incluidos en la obligación informativa a que se refiere el artículo 42 ter del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria.
Ahora bien, con carácter general, la operativa en estos instrumentos suele ir acompañada de la apertura por el cliente de una cuenta instrumental en la entidad financiera, en la que se recogen los ingresos de efectivo realizados en concepto de provisión de garantías de los contratos, se efectúan los cargos de comisiones y se practican las liquidaciones, tanto positivas como negativas resultantes de estos contratos, así como otros gastos o ingresos que derivarse de los mismos.
En la medida en que la operativa de los contratos por diferencias se efectúe con una entidad financiera extranjera y las condiciones que regulan la relación entre el cliente y la entidad se rija por la normativa y jurisdicción del país de residencia de la entidad financiera extranjera, cabría considerar que tanto la contratación como la cuenta instrumental en que se materializan las garantías y se practican las liquidaciones de estos contratos se encuentran localizados en sede de la entidad financiera extranjera, aunque las órdenes y el efectivo se canalicen por el cliente a través de una sucursal de dicha entidad en España.
En tal caso, la cuenta instrumental existente en la entidad financiera extranjera que recoja el efectivo perteneciente al cliente asociado a la realización de las operaciones de contratos por diferencias se encontrará comprendida en la obligación informativa regulada en el artículo 42 bis anteriormente transcrito, dado que la información a suministrar incluye cualesquiera cuentas o depósitos dinerarios con independencia de la modalidad que adopten, aunque no exista retribución.
No obstante, siendo el titular de la cuenta una persona jurídica residente en territorio español, no tendrá que informar de dicha cuenta instrumental, cuando concurra el supuesto de inaplicación de la obligación de información previsto en el apartado 4. b) de dicho artículo 42 bis, anteriormente transcrito.
Por otra parte, en caso de no concurrir dicho supuesto de inaplicación, la persona jurídica consultante solo debería informar de dicha cuenta cuando el cómputo conjunto de cualquiera de los saldos a los que se refiere el apartado 2. d) del artículo 42 bis supere los 50.000 euros. Dichos cómputo se refiere a todas las cuentas que la persona jurídica tenga en el extranjero, excluidas aquellas cuentas que queden comprendidas en alguna de las excepciones de la obligación de declarar previstas en el mencionado artículo 42 bis.4.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.