Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1492-09 de 22 de Junio de 2009
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Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1492-09 de 22 de Junio de 2009

Tiempo de lectura: 6 min

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Órgano: Dirección General de Tributos

Fecha: 22/06/2009

Num. Resolución: V1492-09

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Normativa

TRLIS/ R.D.Leg. 4/2004, art.30.4

Cuestión

Se plantea si la consultante tiene derecho a practicar la deducción por doble imposición interna con arreglo a lo dispuesto en el artículo 30.4.e) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.

Descripción

La entidad consultante adquirió el 100% del capital social de la sociedad A, valorando la operación de acuerdo con el método financiero de descuento de flujos de caja, resultando el precio de adquisición fijado superior al valor teórico contable de A.

Como consecuencia de dicha operación, el transmitente, persona jurídica, obtuvo una renta positiva. No obstante, al pertenecer a un grupo fiscal y tributar en régimen de consolidación fiscal, dicha renta, integrada en la base individual de la entidad transmitente, se compensó en el propio ejercicio con bases imponibles negativas de otras sociedades del grupo, generadas en el mismo ejercicio en que tuvo lugar dicha operación.

Con posterioridad, la sociedad A ha obtenido unos resultados positivos que han sido distribuidos dando lugar a la correspondiente corrección valorativa prevista en el Plan General de Contabilidad. Dicha pérdida por deterioro ha tenido la consideración de fiscalmente deducible y su importe ha sido inferior al importe de la renta positiva obtenida por el transmitente con ocasión de la transmisión anterior.

Contestación

De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 30.4.e) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo:

"4. La deducción prevista en los apartados anteriores no se aplicará respecto de las siguientes rentas:

(?.)

e) Cuando la distribución del dividendo o la participación en beneficios no determine la integración de renta en la base imponible o cuando dicha distribución haya producido una pérdida por deterioro del valor de la participación. En este caso la reversión del deterioro del valor de la participación no se integrará en la base imponible.

Lo dispuesto en el párrafo anterior no se aplicará cuando:

1.º El sujeto pasivo pruebe que un importe equivalente a la pérdida por deterioro del valor de la participación se ha integrado en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades tributando a alguno de los tipos de gravamen previstos en los apartados 1, 2 y 7 del artículo 28 o en el artículo 114 de esta Ley, en concepto de renta obtenida por las sucesivas entidades propietarias de la participación con ocasión de su transmisión, y que dicha renta no haya tenido derecho a la deducción por doble imposición interna de plusvalías.

En este supuesto, cuando las anteriores entidades propietarias de la participación hubieren aplicado a las rentas por ellas obtenidas con ocasión de su transmisión la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios, la deducción será del 18 por ciento del importe del dividendo o de la participación en beneficios.

La deducción se practicará parcialmente cuando la prueba a que se refiere este párrafo e) tenga carácter parcial.
(?.)"

Con arreglo a lo anterior, no procederá la deducción por doble imposición de dividendos cuando el ingreso correspondiente al reparto del dividendo genere por sí mismo una pérdida por deterioro del valor de la participación fiscalmente deducible en sede del socio, por cuanto el reparto del mismo representa la recuperación de una parte de la inversión realizada por dicho socio, de tal manera que, en este caso, ese dividendo no dará lugar a deducción por doble imposición salvo que se pruebe que, en la transmisión anterior de la participación, un importe equivalente se integró en la base imponible y tributó con anterioridad.

En definitiva, dado que este precepto tiene por objeto evitar supuestos de doble imposición, la aplicación del mismo requiere que se haya producido de manera efectiva una doble tributación sobre una misma renta, aun cuando se hubiere producido en dos sujetos pasivos diferentes, esto es, requiere probar que un importe equivalente al deterioro de la participación, derivado de la distribución del dividendo, no solamente se ha integrado en la base imponible consecuencia de una transmisión anterior sino, además, que dicho importe ha tributado a alguno de los tipos establecidos en el citado artículo 30.4.e) del TRLIS y dicha renta no ha generado derecho a practicar la deducción por doble imposición interna de plusvalías.

En el supuesto concreto planteado, la entidad consultante adquirió el 100% de la sociedad A por un precio superior al valor teórico contable de la participada, por lo que el precio de adquisición de dicha participación incorpora tanto reservas expresas como tácitas. A su vez, con arreglo a los hechos manifestados en el escrito de consulta, la entidad transmitente pertenecía a un grupo fiscal, por lo que si bien en la transmisión de la cartera obtuvo una renta positiva que integró en la base imponible del grupo fiscal (artículo 71 del TRLIS) y dicha renta, en la parte correspondiente a las plusvalías tácitas de la sociedad, no hubiera tenido derecho a deducción por doble imposición interna de plusvalías, al haber sido compensada con otras rentas negativas del grupo fiscal, no es posible considerar que, en el periodo impositivo en el que se produce la integración de la misma en la base imponible, se haya producido una tributación efectiva de la misma.

En tal supuesto, dado que aquellas rentas negativas han compensado la renta positiva obtenida en la transmisión, las mismas no podrán compensar rentas positivas generadas en periodos impositivos posteriores, por lo que dicha tributación efectiva quedaría probada si se justificase que un importe equivalente al deterioro del valor se hubiese integrado como renta en la base imponible de los periodos impositivos posteriores a la transmisión y anteriores a la distribución del dividendo, tributando a alguno de los tipos referidos, siempre y cuando dicha renta no hubiese generado derecho a alguna deducción por doble imposición.

En definitiva, en la medida en que la renta obtenida por la entidad transmitente de la participación en la entidad A se integró en la base imponible del grupo fiscal al que pertenecía pero fue objeto de compensación con otras rentas negativas obtenidas por el grupo en ese mismo ejercicio, no hubo tributación efectiva de dicha renta en tal ejercicio, por lo que, en el supuesto concreto planteado, con el fin de que la sociedad consultante pueda aplicar la deducción por doble imposición interna, pese a que la distribución de dividendos ha generado el correspondiente deterioro de valor de la participación adquirida a efectos de lo dispuesto en el artículo 30.4.e) del TRLIS previamente transcrito, deberá probar que la entidad transmitente, tanto si tributa en régimen de tributación consolidada como en régimen individual, durante los ejercicios posteriores a la transmisión y anteriores a la distribución del dividendo, ha obtenido una base imponible igual o superior al importe del deterioro registrado por la consultante, sin considerar, a efectos del cómputo de dicha base imponible, aquellas rentas que generen derecho a la deducción por doble imposición, siendo necesario que dicha base imponible haya tributado efectivamente.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

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