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Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1511-12 de 12 de Julio de 2012

TIEMPO DE LECTURA:

  • Órgano: SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas
  • Fecha: 12 de Julio de 2012
  • Núm. Resolución: V1511-12

Normativa

LIRPF Ley 35/2006, Arts. 19-2 a) y 99; RIRPF Real Decreto 439/2007, Arts. 80 y ss.

Cuestión

Forma de comunicar el importe del convenio, al actual empleador al objeto de la determinación de la base para calcular el tipo de retención por este último.

Descripción

El consultante, que participó en un programa de formación desde 1 de octubre de 1981 a 29 de febrero de 1984, tiene la intención de adherirse al convenio especial con la Seguridad Social de las personas que participan en programas de formación, previsto en la disposición adicional tercera de la Ley 27/2011, de 1 de agosto, sobre actualización, adecuación y modernización del sistema de Seguridad Social, regulado en la disposición adicional primera del Real Decreto 1493/2011, de 24 de octubre. El pago del convenio especial es de 1800 euros.

Contestación

El artículo 1 del Real Decreto 1493/2011, de 24 de octubre, por el que se regulan los términos y las condiciones de inclusión en el Régimen General de la Seguridad Social de las personas que participen en programas de formación, en desarrollo de lo previsto en la disposición adicional tercera de la Ley 27/2011, de 1 de agosto, sobre actualización, adecuación y modernización del sistema de la Seguridad Social (BOE del día 27), asimila "a trabajadores por cuenta ajena, a efectos de su inclusión en el Régimen General de la Seguridad Social, quienes participen en programas de formación financiados por entidades u organismos públicos o privados que, vinculados a estudios universitarios o de formación profesional, no tengan carácter exclusivamente lectivo sino que incluyan la realización de prácticas formativas en empresas, instituciones o entidades y conlleven una contraprestación económica para los afectados, cualquiera que sea el concepto o la forma en que se perciba, siempre que la realización de dichos programas no dé lugar a una relación laboral que determine su alta en el respectivo régimen de la Seguridad Social".
Por su parte, la disposición adicional primera del mencionado real decreto establece lo siguiente:
"1. Las personas que con anterioridad a la fecha de entrada en vigor de este Real Decreto se hubieran encontrado en la situación objeto de regulación en esta norma reglamentaria, podrán suscribir un convenio especial, por una única vez, que les posibilite el cómputo de cotización por los períodos de formación realizados, tanto en España como en el extranjero, hasta un máximo de dos años, con sujeción a lo dispuesto en el capítulo I de la Orden TAS/2865/2003, de 13 de octubre, por la que se regula el convenio especial en el sistema de la Seguridad Social, con las siguientes especialidades:
1ª. Para suscribir este convenio especial con la Seguridad Social será necesario acreditar por parte del solicitante el haber participado en programas de formación con las características establecidas en el artículo 1 de este Real Decreto mediante certificación expedida por el organismo o entidad público o privado que los financió, o por cualquier otro medio de prueba válido en derecho de no ser posible la obtención de dicha certificación.
Asimismo, será necesario acreditar el período de duración de los referidos programas de formación. De acreditarse más de dos años de participación en programas de formación, sólo se tendrán en cuenta los dos últimos.
No podrán suscribir el convenio especial los pensionistas de jubilación o de incapacidad permanente, salvo en los supuestos relativos a la percepción de tales prestaciones en que el artículo 2.2 de la Orden TAS/2865/2003, de 13 de octubre, permite su suscripción.
2ª. La solicitud de suscripción del convenio especial podrá formularse hasta el 31 de diciembre de 2012. En los casos en que se acredite la imposibilidad de aportar la justificación necesaria para su suscripción dentro del plazo señalado, se podrá conceder, excepcionalmente, un plazo de seis meses para su aportación, a contar desde la fecha en que se hubiera presentado la respectiva solicitud.
3ª. La base de cotización por el convenio especial estará constituida por la base mínima de cotización vigente en el Régimen General de la Seguridad Social que corresponda a cada período en que se acredite haber participado en los referidos programas de formación y que sea computable para la suscripción de aquél.
Una vez determinada la cuota íntegra correspondiente a este convenio especial, se multiplicará por el coeficiente del 0,77, constituyendo el resultado la cuota a ingresar.
4ª. Una vez calculado por la Tesorería General de la Seguridad Social el importe total de la cotización a ingresar por este convenio especial, su abono se podrá realizar mediante un pago único o mediante un pago fraccionado en un número máximo de mensualidades igual al doble de aquellas por las que se formalice el convenio.
Se entenderán incluidas en el apartado anterior aquellas personas que hubieran participado en programas de formación de naturaleza investigadora, siempre que tal participación haya tenido lugar con anterioridad al 4 de noviembre de 2003, fecha de entrada en vigor del Real Decreto 1326/2003, de 24 de octubre, por el que se aprobó el Estatuto del becario de investigación, o, en su caso, a la fecha de inscripción de programas en el Registro de becas a que se refiere la disposición transitoria única del citado real decreto".
Vista la regulación normativa, el asunto que se plantea es la deducibilidad de las cotizaciones a este convenio especial en el IRPF, deducibilidad que partiendo de la consideración genérica de las becas como rendimientos del trabajo, tal como dispone el artículo 17.2.h) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), procede analizar desde la perspectiva de estos rendimientos.
La determinación del rendimiento neto del trabajo se encuentra recogida en el artículo 19 de la Ley del Impuesto, donde se establece lo siguiente:
"1. El rendimiento neto del trabajo será el resultado de disminuir el rendimiento íntegro en el importe de los gastos deducibles.
2. Tendrán la consideración de gastos deducibles exclusivamente los siguientes:
a) Las cotizaciones a la Seguridad Social o a mutualidades generales obligatorias de funcionarios.
b) Las detracciones por derechos pasivos.
c) Las cotizaciones a los colegios de huérfanos o entidades similares.
d) Las cuotas satisfechas a sindicatos y colegios profesionales, cuando la colegiación tenga carácter obligatorio, en la parte que corresponda a los fines esenciales de estas instituciones, y con el límite que reglamentariamente se establezca.
e) Los gastos de defensa jurídica derivados directamente de litigios suscitados en la relación del contribuyente con la persona de la que percibe los rendimientos, con el límite de 300 euros anuales".
Por tanto, al tratarse de cotizaciones a la Seguridad Social, su abono —ya sea en pagos mensuales o en un pago único— tiene la consideración de gasto deducible de los rendimientos íntegros del trabajo.
Respecto a la imputación temporal de estos gastos, su consideración de deducibles de los rendimientos íntegros del trabajo nos lleva a la regla general de imputación que al respecto establece el artículo 14.1 de la Ley del Impuesto:
"Los ingresos y gastos que determinan la renta a incluir en la base del impuesto se imputarán al período impositivo que corresponda, de acuerdo con los siguientes criterios:
a) Los rendimientos del trabajo y del capital se imputarán al período impositivo en que sean exigibles por su perceptor.
(…)".
Conforme con esta configuración normativa, los gastos correspondientes a las cotizaciones a la Seguridad Social objeto de consulta deberán imputarse al período impositivo de su exigibilidad, exigibilidad que se corresponderá con el sistema de abono elegido (pago único o fraccionado) por el suscriptor del convenio en el compromiso que adquiere con la Tesorería General de la Seguridad Social, imputación por tanto independiente de los períodos de formación realizados.
En cuanto a los efectos en materia de retenciones, la regulación sustantiva se encuentra en el artículo 99 de la Ley del Impuesto y en los artículos 80 y siguientes del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31).
A efectos de determinar la base para calcular el tipo de retención, la entidad, una vez determinada la cuantía total de las retribuciones, calculada según lo previsto en el artículo 83.2.1º del Reglamento del Impuesto, habrá de minorar los conceptos que se relacionan en el apartado 3 del citado artículo, entre los cuales se incluyen en su letra b) las cotizaciones a la Seguridad Social a que se refiere el artículo 19.2. a) de la Ley del Impuesto.
En consecuencia, para la determinación de la base para calcular el tipo de retención, el empleador habrá de minorar de la cuantía total de las retribuciones, entre otros conceptos, las cotizaciones satisfechas por el consultante al convenio especial con la Tesorería de la Seguridad Social, en la medida en la que este último acredite al mismo los importes correspondientes a dichas cotizaciones a la Seguridad Social.
En relación con la acreditación de dichas cotizaciones, no existe ninguna disposición que establezca la forma de acreditación, por ello dicha acreditación podrá realizarse por cualquiera de los medios admitidos en derecho.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Convenio especial con la Seguridad Social
Régimen General de la Seguridad Social
Trabajador por cuenta ajena
Organismos públicos
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
Formación profesional
Contraprestación económica
Gastos deducibles
Regímenes de la Seguridad social
Becas
Medios de prueba
Cotización a la Seguridad Social
Tesorería General de la Seguridad Social
Rendimientos netos del trabajo
Incapacidad permanente
Rendimientos del trabajo
Período impositivo
Base de cotización
Base mínima de cotización
Cuota íntegra
Rendimientos íntegros del trabajo
Fraccionamientos de pago
Impuesto sobre sociedades
Rentas sujetas al IRNR
Rendimientos íntegros
Colegiación
Colegios profesionales
Cuotas sindicales
Cotizaciones mutualidades obligatorias de funcionarios
Detracciones por derechos pasivos
Cotizaciones a los colegios de huérfanos
Gastos de defensa jurídica
Imputación temporal

LEY 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 302 Fecha de Publicación: 18/12/2003 Fecha de entrada en vigor: 01/07/2004 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

LEY 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio. VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 285 Fecha de Publicación: 29/11/2006 Fecha de entrada en vigor: 01/01/2007 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

REAL DECRETO 439/2007, de 30 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y se modifica el Reglamento de Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto 304/2004, de 20 de febrero. VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 78 Fecha de Publicación: 31/03/2007 Fecha de entrada en vigor: 01/04/2007 Órgano Emisor: Ministerio De Economia Y Hacienda

Ley 27/2011 de 1 de Ago (Actualización, adecuación y modernización del sistema de Seguridad Social) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 184 Fecha de Publicación: 02/08/2011 Fecha de entrada en vigor: 01/01/2013 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

Real Decreto 1493/2011 de 24 de Oct (términos y las condiciones de inclusión en el RGSS de las personas que participen en programas de formación, en desarrollo de la Ley 27/2011) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 259 Fecha de Publicación: 27/10/2011 Fecha de entrada en vigor: 01/11/2011 Órgano Emisor: Ministerio De Trabajo E Inmigracion

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