Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1524-12 de 12 de Julio de 2012

Normativa

Ley 35/2006, Arts. 27.1 y 28; RDLeg 4/2004, Arts.108, 109 y Disp. Adic. Undécima.

Cuestión

Deducibilidad de las cotizaciones al RETA, pagadas por el consultante, a los efectos de determinar el tipo de retención en nómina.

Descripción

La entidad consultante paga las cotizaciones del Régimen Especial de Autónomos (RETA) de la Seguridad Social del administrador y los socios de la empresa, como una retribución en especie en su nómina.

Contestación

La presente contestación parte de la hipótesis de que procede calificar como rendimiento del trabajo a los rendimientos satisfechos a los socios por la entidad consultante.
Partiendo de dicha hipótesis, en el régimen especial de la Seguridad Social de Trabajadores por Cuenta Propia o Autónomos (en adelante RETA), al corresponder la obligación de cotizar a los socios-trabajadores, el pago de las correspondientes cuotas por la sociedad a la que aquellos prestan sus servicios dará lugar a una mayor retribución del trabajo.
De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 42.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, tiene la calificación como rentas en especie :"la utilización, consumo u obtención, para fines particulares, de bienes, derechos o servicios de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, aún cuando no suponga un gasto real para quien las conceda". Añadiendo además que "cuando el pagador de las rentas entregue al contribuyente importes en metálico para que éste adquiera los bienes, derechos o servicios, la renta tendrá la consideración de dineraria".
De acuerdo con este precepto, y teniendo en cuenta la hipótesis de partida, las cuotas del RETA satisfechas por la sociedad a los socios tendrán la consideración de retribución del trabajo en especie. Por el contrario, constituirán retribución dineraria en el supuesto de que la sociedad realice pagos en metálico a aquéllos para que abonen las respectivas cuotas.
En relación con la determinación del tipo de retención debe señalarse que dentro del procedimiento general para determinar el importe de la retención aplicable sobre los rendimientos del trabajo, la primera de las operaciones para su determinación la constituye la cuantificación de la base para calcular el tipo de retención. A ella se refiere el artículo 83 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), en adelante RIRPF, señalando que:
"1. La base para calcular el tipo de retención será el resultado de minorar la cuantía total de las retribuciones del trabajo, determinada según lo dispuesto en el apartado siguiente, en los conceptos previstos en el apartado 3 de este artículo
(?)
3. La cuantía total de las retribuciones de trabajo, dinerarias y en especie, calculadas de acuerdo al apartado anterior, se minorará en los importes siguientes:
(...).
b) En las cotizaciones a la Seguridad Social, a las mutualidades generales obligatorias de funcionarios, detracciones por derechos pasivos y cotizaciones a colegios de huérfanos o entidades similares, a las que se refieren los párrafos a), b) y c) del artículo 19.2 de la Ley del Impuesto.
(...)".
Por tanto, para que las cotizaciones al RETA operen en la determinación de la base para calcular el tipo de retención es necesario que se trate de rendimientos del trabajo cuya retención se calcule de acuerdo con el procedimiento general del artículo 80 del RIRPF.
Atendiendo a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 102 del RIRPF, la cuantía del ingreso a cuenta correspondiente al pago de las cotizaciones al RETA efectuado por la entidad, se determinará aplicando al importe de éstas el tipo de retención determinado conforme lo previsto en el mencionado artículo 80 del RIRPF.
En relación con los pagos de las cotizaciones al RETA realizados al administrador de la sociedad, la letra e) del apartado 2 del artículo 17 de la LIRPF considera rendimientos del trabajo a: "Las retribuciones de los administradores y miembros de los Consejos de Administración, de las Juntas que hagan sus veces y demás miembros de otros órganos representativos. ".
De acuerdo con este precepto y con lo dispuesto en el artículo 42.1 de la LIRPF antes expuesto, las cuotas del RETA del administrador de la sociedad que son satisfechas por esta última, constituyen para el administrador una retribución del trabajo en especie sujeta a ingreso a cuenta por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ingreso a cuenta que debe efectuar la sociedad. En el supuesto en el que la sociedad realizase un pago en metálico al administrador para financiar el coste de la cotización del RETA, la retribución tendría la naturaleza de rendimiento dinerario sujeto a retención.
El apartado 2 del artículo 101 de la LIRPF, en su redacción establecida por la disposición adicional trigésimo quinta del Real Decreto-ley 20/2011 de 30 de diciembre, de medidas urgentes en materia presupuestaria, tributaria y financiera para la corrección del déficit público (BOE de 31 de diciembre), establece para los periodos impositivos 2012 y 2013 un porcentaje de retención o ingreso a cuenta del 42 por ciento sobre los rendimientos del trabajo que se perciban por la condición de administradores y miembros de los consejos de administración, de las juntas que hagan sus veces, y demás miembros de otros órganos representativos.
Por tanto, en dichos ejercicios el ingreso a cuenta se determina aplicando el tipo fijo del 42 por ciento al importe de las cotizaciones satisfechas al RETA.
Además debe tenerse en cuenta que la base de retención aplicable al resto de las retribuciones que se perciban por la condición de administrador, será la cuantía íntegra percibida por este último, sin que pueda minorarse la misma en el importe de las cotizaciones al RETA satisfechas por la empresa o por el administrador.
Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.