Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1559-14 de 13 de Junio de 2014

"1. Las cooperativas tributarán de acuerdo con lo establecido en la Ley 20/1990, de 19 de diciembre, sobre Régimen Fiscal de Cooperativas."

Por su parte, el artículo 6.1 de la Ley 20/1990, de 19 de diciembre (BOE de 20 de diciembre) sobre régimen fiscal de las cooperativas, establece:

"1. Serán consideradas como cooperativas protegidas, a los efectos de esta Ley, aquellas Entidades que, sea cual fuere la fecha de su constitución, se ajusten a los principios y disposiciones de la Ley General de Cooperativas o de las Leyes de Cooperativas de las Comunidades Autónomas que tengan competencia en esta materia y no incurran en ninguna de las causas previstas en el artículo 13."

A su vez, el artículo 7. a) de la misma ley dispone: "Se considerarán especialmente protegidas y podrán disfrutar, con los requisitos señalados en esta Ley, de los beneficios tributarios establecidos en los artículos 33 y 34, las cooperativas protegidas de primer grado de las clases siguientes: a) Cooperativas de Trabajo Asociado."

En particular el artículo 8 de la Ley 20/1990, regula los requisitos que deben reunir las Cooperativas de Trabajo Asociado, para que puedan tener la consideración de especialmente protegidas, previendo en este sentido: "Se considerarán especialmente protegidas las cooperativas de Trabajo Asociado que cumplan los siguientes requisitos:

1. Que asocien a personas físicas que presten su trabajo personal en la cooperativa para producir en común bienes y servicios para terceros.

(…).".

Por su parte, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 17.1 de la Ley 14/2011, de 23 de diciembre, de Sociedades Cooperativas Andaluzas:

1. Si los estatutos sociales lo prevén, podrán formar parte de las sociedades cooperativas como personas socias colaboradoras aquellas personas susceptibles de ser socias conforme al artículo 13.1 que, sin realizar la actividad cooperativizada principal, contribuyan a la consecución del objeto social de la cooperativa o participen en alguna o algunas de sus accesorias, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 104.2 sobre el principio de exclusividad.

Cuando las personas socias colaboradoras realicen actividades accesorias, los estatutos sociales o el reglamento de régimen interior deberán identificar cuáles son y en qué consisten.

(…).".

En el supuesto concreto planteado, la consultante, cooperativa de trabajo asociado especialmente protegida tiene una persona jurídica con la consideración de socio colaborador, los cuales de acuerdo con la norma sustantiva no realizan la actividad cooperativizada principal, sino que únicamente contribuirán en la consecución del objeto social de la cooperativa.

En las cooperativas de trabajo asociado la actividad cooperativizada es el trabajo, dado que tienen por objeto proporcionar a sus socios puestos de trabajo, a través de la organización en común de la producción de bienes o servicios para terceros. Por tanto, en la medida en que los socios colaboradores no pueden realizar la actividad cooperativizada, no podrán prestar su trabajo personal en la cooperativa de trabajo asociado.

Con arreglo a lo anterior, en el presente caso en el que la sociedad consultante se encuentra asociada a una persona jurídica, en calidad de socio colaborador, la cual no puede prestar su trabajo personal en la misma para producir en común bienes o servicios para terceros, al no poder realizar, por imperativo legal, la actividad cooperativizada, no cumpliría con el requisito establecido en el artículo 8.1 de la Ley 20/1990, previamente transcrito, por lo que dicha Cooperativa no podrá adquirir la condición de especialmente protegida en tanto forme parte de la misma el socio colaborador.

Por otra parte, el artículo 37 de la Ley 20/1990 establece:

"Las exenciones y bonificaciones fiscales previstas en la presente Ley se aplicarán a las cooperativas protegidas y, en su caso, a las especialmente protegidas, sin necesidad de previa declaración administrativa sobre la procedencia de su disfrute.

La concurrencia de alguna de las circunstancias tipificadas en la presente Ley como causas de pérdida de la condición de cooperativa fiscalmente protegida determinará la aplicación del régimen tributario general, teniendo en cuenta lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 6 de esta Ley, y la privación de los beneficios disfrutados en el ejercicio económico en que se produzca, sin perjuicio de lo previsto en la Ley General Tributaria sobre infracciones y sanciones tributarias e intereses de demora y, en particular, de lo dispuesto en los artículos 84 y 87, apartado 3, de la misma sobre sanciones que no consistan en multa."

Con arreglo a lo anterior, no procederá la aplicación de los incentivos fiscales previstos en la Ley 20/1990 en aquellos ejercicios en los se incumplan los requisitos previstos en dicha norma. En consecuencia, la aplicación de los incentivos fiscales que conlleva la consideración de cooperativa especialmente protegida, se efectúa cuando la cooperativa ha cumplido todos los requisitos para tener dicha consideración durante todo el ejercicio. Por tanto, la cooperativa consultante tendrá la consideración de especialmente protegida en la medida en que cumpla los requisitos previstos en el artículo 8 y en el resto de la Ley 20/1990 durante todo el ejercicio.

2. El apartado 3 del artículo 8 de la Ley 20/1990 recoge entre los requisitos que debe cumplir una cooperativa de trabajo asociado para poder tener la consideración de especialmente protegida:

"3. Que el número de trabajadores asalariados con contrato por tiempo indefinido no exceda del 10 por 100 del total de sus socios. Sin embargo, si el número de socios es inferior a diez, podrá contratarse un trabajador asalariado.

El cálculo de este porcentaje se realizará en función del número de socios y trabajadores asalariados existentes en la cooperativa durante el ejercicio económico, en proporción a su permanencia efectiva en la misma.

(…).".

Con arreglo a la normativa citada, el límite de trabajadores asalariados con contrato por tiempo indefinido debe determinarse mediante la comparación de la plantilla media de estos trabajadores y el número medio de socios trabajadores que ha tenido la cooperativa de trabajo asociado durante el ejercicio económico. Por tanto, a los efectos de calcular la plantilla media y el número medio de socios se tomará en consideración el tiempo que han permanecido unos y otros en la cooperativa a lo largo del ejercicio económico, en proporción al tiempo de permanencia de cada uno en relación con el periodo impositivo.

No obstante, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 14 esa norma legal: "Los Delegados de Hacienda, mediante acuerdo escrito y motivado, podrán autorizar que no se apliquen los límites previstos en los artículos anteriores, para la realización de operaciones con terceros no socios y contratación de personal asalariado, cuando, como consecuencia de circunstancias excepcionales no imputables a la propia cooperativa, ésta necesite ampliar dichas actividades por plazo y cuantía determinados.

Transcurrido un mes desde la presentación de la solicitud sin que se haya notificado la resolución expresamente a la cooperativa, se entenderá otorgada la autorización."

3. A los efectos de computar los límites del número de trabajadores asalariados y del número de jornadas legales realizadas por trabajadores por cuenta ajena contratados por la cooperativa de trabajo asociado, el artículo 8.3 de la Ley 20/1990 dispone que "no se tomarán en consideración:

(…)

c) Aquellos trabajadores asalariados que una cooperativa deba contratar por tiempo indefinido en cumplimiento de lo dispuesto en el artículo 44 de la Ley 8/1980, de 10 de marzo, del Estatuto de los Trabajadores, en los casos expresamente autorizados.".

El artículo 44 de la Ley 8/1890, de 10 de marzo (BOE de 14 de marzo), del Estatuto de los Trabajadores, regulaba la subrogación en los derechos y obligaciones laborales en los supuestos de cambio de titularidad de empresa, en la actualidad se encuentra recogido en el mismo precepto del Real Decreto Legislativo 1/1995, de 24 de marzo (BOE de 29 de marzo), por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Estatuto de los Trabajadores. Así el artículo 44 del Estatuto de los Trabajadores en su redacción actual establece:

"1. El cambio de titularidad de una empresa, de un centro de trabajo o de una unidad productiva autónoma no extinguirá por sí mismo la relación laboral, quedando el nuevo empresario subrogado en los derechos y obligaciones laborales y de Seguridad Social del anterior, incluyendo los compromisos de pensiones, en los términos previstos en su normativa específica, y, en general, cuantas obligaciones en materia de protección social complementaria hubiere adquirido el cedente.

2. A los efectos de lo previsto en el presente artículo, se considerará que existe sucesión de empresa cuando la transmisión afecte a una entidad económica que mantenga su identidad, entendida como un conjunto de medios organizados a fin de llevar a cabo una actividad económica, esencial o accesoria.

(…)".

Según los hechos puestos de manifiesto en el escrito de la consulta, la cooperativa consultante tuvo que contratar a tres trabajadores como consecuencia de una sucesión de empresa en los términos previstos en la legislación laboral.

Por otra parte, como se prevé en el artículo 14 de la Ley 20/1990, anteriormente transcrito, si la consultante obtuviera la autorización del Delegado de Hacienda (Delegado de la Agencia Estatal de Administración Tributaria), para superar los límites de personal asalariado establecidos legalmente, podría mantener la condición de Cooperativa especialmente protegida, siéndole de aplicación, en su caso, los beneficios fiscales reconocidos a las cooperativas especialmente protegidas.

En consecuencia, en la medida en que la cooperativa consultante obtenga la autorización expresa prevista en el artículo 14 de la Ley 20/1990, esta no computará a los tres trabajadores contratados como consecuencia de la sucesión de empresa a los efectos de determinar los límites del número de trabajadores asalariados y del número de jornadas legales realizadas por trabajadores por cuenta ajena contratados, regulados en el artículo 8.3 de la dicha ley.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.