Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1584-08 de 28 de Julio de 2008

Normativa

LIRPF Ley 35/2006, Arts. 14, 33, 34, 35, 45, 47, 68;

Cuestión

Las cuestiones planteadas en la consulta son cuatro:
1º) Si el consultante puede aplicarse la deducción por inversión en vivienda habitual, teniendo en cuenta que ésta nunca constituyó el domicilio conyugal y la atribución por la Sentencia de divorcio de un derecho de uso al otro cónyuge hasta la extinción del pro indiviso.
2º) Si la ex mujer del consultante puede deducirse el 100 por ciento de lo pagado, en caso de que llegaran a un acuerdo consistente en que el consultante no inste la división, a cambio de que ella haga frente a la totalidad de los gastos relativos al inmueble.
3º) Tributación directa e indirecta que correspondería en el caso de venta a un tercero del inmueble en pública subasta.
4º) Tributación directa e indirecta que correspondería en el caso de que el inmueble se adjudicara a la ex esposa, indemnizando ésta al consultante.

Descripción

El consultante adquirió el 19 de julio de 2005, conjuntamente con su cónyuge y con carácter privativo, por mitad y pro indiviso, una vivienda. Para la adquisición de la vivienda se contrató por ambos cónyuges un préstamo hipotecario.
El 7 de febrero de 2006 se dictó Sentencia de divorcio, en la que se acuerda confirmar las medidas provisionales adoptadas mediante Auto de 13 de diciembre de 2005, declarando disuelto el matrimonio, atribuyendo el uso de la vivienda antes referida al cónyuge del consultante y al hijo de ambos menor de edad, hasta que se extinga el pro indiviso existente sobre dicha vivienda por cualquiera de las formas admitidas en derecho, y disponiendo que el préstamo hipotecario contratado por ambos cónyuges para su adquisición sea pagado por mitad. Asimismo se manifiesta en la citada Sentencia que dicha vivienda no había constituido en ningún momento el domicilio conyugal.
El 25 de mayo de 2007 se dictó Sentencia declarando el derecho del consultante a obtener la división de la referida vivienda, mediante acuerdo de los copropietarios y, en su defecto, mediante venta en pública subasta.

Contestación

Haciendo referencia por separado a cada una de las cuestiones consultadas, se manifiesta:
1º) DERECHO A LA DEDUCCIÓN PARA EL CONSULTANTE.
El artículo 69.1.1º del texto refundido del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 marzo, (BOE de 10 de marzo), -vigente hasta 31 de diciembre de 2006- dispone que, con arreglo a determinados requisitos y circunstancias, "los contribuyentes podrán aplicar una deducción por inversión en su vivienda habitual". Dicha deducción se aplicará sobre "las cantidades satisfechas en el período de que se trate por la adquisición o rehabilitación de la vivienda que constituya o vaya a constituir la residencia habitual" de los mismos". La base máxima de esta deducción será de 9.015,18 euros anuales y estará constituida por las cantidades satisfechas para la adquisición o rehabilitación de la vivienda, incluidos los gastos originados que hayan corrido a cargo del adquirente, y en el caso de financiación ajena, por la amortización, intereses y resto de gastos derivados del préstamo.
En estos mismos términos se expresa el artículo 68.1.1º de la actual Ley del Impuesto, Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, LIRPF, (BOE de 29 de noviembre) que entró en vigor el día 1 de enero de 2007 y es de aplicación a las rentas obtenidas o que corresponda imputar a partir de esa fecha, con la salvedad de que cifra la base máxima de esta deducción en 9.015 euros anuales.
Dicha norma ha introducido modificaciones respecto a la aplicación de la deducción por inversión en vivienda habitual por parte de las personas separadas. Así, en el último párrafo del citado artículo 68.1.1º, establece:
"En los supuestos de nulidad matrimonial, divorcio o separación judicial, el contribuyente podrá seguir practicando esta deducción, en los términos que reglamentariamente se establezcan, por las cantidades satisfechas en el período impositivo para la adquisición de la que fue durante la vigencia del matrimonio su vivienda habitual, siempre que continúe teniendo esta condición para los hijos comunes y el progenitor en cuya compañía queden."
Por otra parte, tanto el artículo 53.1 del Reglamento del Impuesto aprobado por el Real Decreto 1775/2004, de 30 de julio (BOE de 4 de agosto), vigente hasta el período impositivo de 2006, como el artículo 54.1 del Reglamento del Impuesto vigente a partir del 2007, aprobado por Real Decreto Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, disponen que, con carácter general, se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años y que se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, concurran circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, entre las que se encuentra la separación matrimonial.
Asimismo, el apartado 2 de ambos artículos establece que "Para que la vivienda constituya la residencia habitual del contribuyente debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras", salvo fallecimiento o concurrencia de alguna de las circunstancias referidas en dicho apartado que impidan la ocupación de la vivienda.
En el presente caso, el consultante manifiesta y así se refleja en la Sentencia de divorcio que adjunta a su consulta, que la vivienda nunca constituyó el domicilio familiar, deduciéndose del Auto judicial por el que se acuerdan las medidas provisionales que el consultante adjunta a su consulta, que dicho domicilio tampoco constituyó el domicilio habitual del consultante durante la vigencia del matrimonio, por lo que no se cumplirían los requisitos establecidos en el artículo 68.1.1ª de la LIRPF antes reproducido, que permite la deducción, en los casos de divorcio "?por las cantidades satisfechas en el período impositivo para la adquisición de la que fue durante la vigencia del matrimonio su vivienda habitual, siempre que continúe teniendo esta condición para los hijos comunes y el progenitor en cuya compañía queden"; al no haber tenido en ningún momento la condición de vivienda habitual para el consultante.
2º) DERECHO A LA DEDUCCIÓN PARA LA EX MUJER DEL CONSULTANTE, EN CASO DEL PAGO POR ELLA DE LA TOTALIDAD DEL PRÉSTAMO HIPOTECARIO, A CAMBIO DE QUE EL CONSULTANTE MANTENGA LA INDIVISIÓN DE LA PROPIEDAD DE LA VIVIENDA.
Como consideración previa a la contestación de la consulta formulada, debe señalarse que dicha contestación, teniendo en cuenta sus efectos vinculantes, y de acuerdo con lo establecido en el artículo 88 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre), debe limitarse a las cuestiones consultadas que afectan a la situación tributaria del consultante, sin poder extenderse a los efectos fiscales que afecten a terceras personas que no han formulado la consulta tributaria, al no constar su voluntad de formular dicha consulta, o de conferir su representación al consultante a dichos efectos.
Sin perjuicio de lo anterior y a efectos meramente informativos, se manifiesta que es criterio reiterado de este Centro Directivo, que de la regulación anteriormente expuesta se desprende que la práctica de la deducción por adquisición de vivienda requiere la concurrencia en el contribuyente, de dos requisitos: adquisición, aunque fuera compartida, de la vivienda propia y que dicha vivienda constituya o vaya a constituir su residencia habitual, con la excepción antes referida en los casos de nulidad matrimonial, divorcio o separación judicial.
Por ello, en aquellos casos en que se adquirió la vivienda en proindiviso al 50 por ciento con la actual ex pareja, financiándola mediante préstamo hipotecario en el que ambos figuran como prestatarios solidarios, se ha considerado por este Centro Directivo que, al cubrir dicho préstamo la adquisición en una parte alícuota porcentual del 100 por cien de la vivienda, cada pago relacionado con éste se atribuirá a cada uno de sus propietarios en la misma proporción al porcentaje de participación indivisa que sobre la misma ostenten, con independencia de los ajustes que entre éstos, en su caso, deban efectuar. Por lo que, en esos casos, aun satisfaciendo uno de los propietarios el 100 por cien del importe de cada pago, únicamente podrá considerar como base de la deducción el 50 por ciento de los mismos, coincidiendo con su porcentaje de titularidad de la vivienda.
En cuanto al pago que efectuaría la ex mujer del consultante de la parte de la cuota del préstamo hipotecario que corresponde al consultante, en contraprestación por el no ejercicio por este último de su acción de división de la cosa común, en este caso se produciría la renuncia a un derecho del consultante, a cambio de una contraprestación consistente en el pago de la mitad que le corresponde de las cuotas del préstamo hipotecario.
La renuncia o extinción por el consultante de su derecho a la división de la cosa común, a cambio del derecho al pago por su excónyuge de la mitad de las cuotas del préstamo hipotecario, conllevaría una pérdida o ganancia patrimonial, de acuerdo con lo establecido en el artículo 33.1 de la LIRPF, que define las ganancias y pérdidas patrimoniales como "las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta ley se califiquen como rendimientos". El importe de dicha ganancia, según el apartado 3 del artículo 35, es la cantidad percibida, siempre que no resulte inferior al valor normal de mercado.
Dado que la contraprestación por la renuncia o extinción del derecho se recibiría en distintos plazos, al consistir dicha contraprestación en el pago por la ex mujer del consultante de la parte del préstamo hipotecario que corresponde a este último, sería aplicable lo establecido en el artículo 14.2.d) de la LIRPF, que dispone que "En el caso de operaciones a plazos o con precio aplazado, el contribuyente podrá optar por imputar proporcionalmente las rentas obtenidas en tales operaciones, a medida que se hagan exigibles los cobros correspondientes. Se considerarán operaciones a plazos o con precio aplazado aquellas cuyo precio se perciba, total o parcialmente, mediante pagos sucesivos, siempre que el período transcurrido entre la entrega o la puesta a disposición y el vencimiento del último plazo sea superior al año".
Por último debe señalarse que al no derivar la ganancia de la transmisión de un elemento patrimonial, integrará la base imponible general a efectos de su tributación, de acuerdo con los artículos 45 y 47 de la LIRPF.
3º) TRIBUTACIÓN DIRECTA E INDIRECTA QUE CORRESPONDERÍA EN EL CASO DE VENTA A UN TERCERO DEL INMUEBLE EN PÚBLICA SUBASTA.
En el IRPF, de acuerdo con el antes citado artículo 33.1 de la LIRPF, la venta del inmueble dará lugar a una ganancia o pérdida patrimonial cuyo importe se calculará por cada propietario de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 34: por diferencia entre los valores de adquisición y transmisión, que para las transmisiones onerosas vienen definidos en el artículo 35.
Al tratarse de la venta de un bien en copropiedad, cada propietario deberá calcular los valores de adquisición y de transmisión que proporcionalmente les correspondan, en función de su porcentaje de titularidad.
De acuerdo con lo anteriormente expuesto, los valores de transmisión y de adquisición para cada propietario serán los siguientes:
a) El valor de transmisión será el resultante de aplicar su porcentaje de titularidad en el bien, sobre el importe real por el que la enajenación se hubiera efectuado, una vez deducidos los gastos y tributos inherentes a la transmisión que hubieran sido satisfechos por los transmitentes. Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste.
b) El valor de adquisición será el resultado de aplicar dicho porcentaje sobre la cantidad resultante de sumar el importe real satisfecho por la adquisición de la vivienda y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por ellos. El valor de adquisición resultante se actualizará mediante la aplicación de los coeficientes de actualización establecidos en la Ley de Presupuestos Generales del Estado.
Asimismo, en caso de que, de acuerdo con el artículo 54.4 del RIRPF, la vivienda a enajenar tuviera la consideración de vivienda habitual para uno de los vendedores en el momento de la venta o hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de la transmisión, lo que exige, según el citado artículo y con las excepciones previstas en el mismo, la residencia continuada durante tres años; y el importe obtenido en la enajenación se reinvirtiera en la adquisición de una nueva vivienda habitual, el copropietario en que concurrieran dichas circunstancias tendría derecho a la exención de la parte de la ganancia patrimonial que le fuera imputable que hubiera reinvertido en la adquisición de su nueva vivienda habitual, con los requisitos establecidos en el artículo 41 del RIRPF.
Aparte del IRPF, debe abordarse el tratamiento de la operación, desde la consideración del consultante y haciendo abstracción del régimen fiscal de los terceros que intervinieran en la operación, a efectos de los siguientes Impuestos:
IMPUESTO SOBRE EL INCREMENTO DE VALOR DE LOS TERRENOS DE NATURALEZA URBANA.
El Impuesto sobre el incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (IIVTNU) se regula en los artículos 104 a 110 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo.
El artículo 104 del TRLRHL regula la naturaleza y el hecho imponible del impuesto y los supuestos de no sujeción, estableciendo que:
"1. El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana es un tributo directo que grava el incremento de valor que experimenten dichos terrenos y se ponga de manifiesto a consecuencia de la transmisión de la propiedad de los terrenos por cualquier título o de la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos.
2. No está sujeto a este impuesto el incremento de valor que experimenten los terrenos que tengan la consideración de rústicos a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles. En consecuencia con ello, está sujeto el incremento de valor que experimenten los terrenos que deban tener la consideración de urbanos, a efectos de dicho Impuesto sobre Bienes Inmuebles, con independencia de que estén o no contemplados como tales en el Catastro o en el padrón de aquél. A los efectos de este impuesto, estará asimismo sujeto a éste el incremento de valor que experimenten los terrenos integrados en los bienes inmuebles clasificados como de características especiales a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles.
3. No se producirá la sujeción al impuesto en los supuestos de aportaciones de bienes y derechos realizadas por los cónyuges a la sociedad conyugal, adjudicaciones que a su favor y en pago de ellas se verifiquen y transmisiones que se hagan a los cónyuges en pago de sus haberes comunes.
Tampoco se producirá la sujeción al impuesto en los supuestos de transmisiones de bienes inmuebles entre cónyuges o a favor de los hijos, como consecuencia del cumplimiento de sentencias en los casos de nulidad, separación o divorcio matrimonial, sea cual sea el régimen económico matrimonial."
Es sujeto pasivo del impuesto a titulo de contribuyente, de acuerdo con el artículo 106.1 del TRLRHL:
"a) En las transmisiones de terrenos o en la constitución o transmisión de derechos reales de goce limitativos del dominio a titulo lucrativo, la persona física o jurídica, o la entidad a que se refiere el articulo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, que adquiera el terreno o a cuyo favor se constituya o transmita el derecho real de que se trate.
b) En las transmisiones de terrenos o en la constitución o transmisión de derechos reales de goce limitativos del dominio a titulo oneroso, la persona física o jurídica, o la entidad a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 56/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, qué transmita el terreno o que constituya o transmita el derecho real de que se trate."
El artículo 107 del TRLRHL regula la base imponible del impuesto, estableciendo que:
"1. La base imponible de este impuesto está constituida por el incremento del valor de los terrenos, puesto de manifiesto en el momento del devengo y experimentado a lo largo de un período máximo de 20 años.

A efectos de la determinación de la base imponible, habrá de tenerse en cuenta el valor del terreno en el momento del devengo, de acuerdo con lo previsto en los apartados 2 y 3 de esté artículo, y el porcentaje que corresponda en función de lo previsto en su apartado 4.
2. El valor del terreno en el momento del devengo resultará de lo establecido en las siguientes reglas:
a) En las transmisiones de terrenos, el valor de éstos en el momento del devengo será el que tengan determinado en dicho momento a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles.
No obstante cuando dicho valor sea consecuencia de una ponencia de valores que no refleje modificaciones de planeamiento aprobadas con posterioridad a la aprobación de la citada ponencia, se podrá liquidar provisionalmente este impuesto con arreglo a aquel. En estos casos, en la liquidación definitiva se aplicará el valor de los terrenos una vez se haya obtenido conforme a los procedimientos de valoración colectiva que se instruyan, referido a la fecha del devengo. Cuando esta fecha no coincida con la de efectividad de los nuevos valores catastrales, éstos se corregirán aplicando los coeficientes de actualización que correspondan, establecidos al efecto en las Leyes de Presupuestos Generales del Estado.
Cuando el terreno, aun siendo de naturaleza urbana o integrado en un bien inmueble de características especiales, en el momento del devengo del impuesto, no tenga determinado valor catastral en dicho momento, el ayuntamiento podrá practicar la liquidación cuando el referido valor catastral sea determinado, refiriendo dicho valor al momento del devengo.
b) (?)
4. Sobre el valor del terreno en el momento del devengo, derivado de lo dispuesto en los apartados 2 y 3 anteriores, se aplicará el porcentaje anual que determine cada ayuntamiento, sin que aquél pueda exceder de los límites siguientes:
a) Período de uno hasta cinco años: 3,7.
b) Período de hasta 10 años: 3,5.
c) Período de hasta 15 años: 3,2.
d) Período de hasta 20 años: 3.
Para determinar el porcentaje, se aplicarán las reglas siguientes:
1ª. El incremento de valor de cada operación gravada por el impuesto se determinará con arreglo al porcentaje anual fijado por el ayuntamiento para el período que comprenda el número de años a lo largo de los cuales se haya puesto de manifiesto dicho incremento.
2ª. El porcentaje a aplicar sobre el valor del terreno en el momento del devengo será el resultante de multiplicar el porcentaje anual aplicable a cada caso concreto por el número de años a lo largo de los cuales se haya puesto de manifiesto el incremento de valor.
3ª. Para determinar el porcentaje anual aplicable a cada operación concreta conforme a la regla 1ª y para determinar el número de años, por los que se ha de multiplicar dicho porcentaje conforme a la regla 2ª, sólo se considerarán los años completos que integren el período de puesta de manifiesto del incremento de valor, sin que a tales efectos puedan considerarse las fracciones de años de dicho período.
Los porcentajes anuales fijados en este apartado podrán ser modificados por las Leyes de Presupuestos Generales del Estado."
La cuota íntegra del impuesto será el resultado de aplicar a la base imponible el tipo de gravamen fijado por el ayuntamiento, sin que dicho tipo pueda exceder del 30 por ciento.
De acuerdo con el artículo 109.1 del TRLRHL, el impuesto se devenga en los casos de transmisión de la propiedad del terreno, ya sea a título oneroso o gratuito, entre vivos o por causa de muerte, en la fecha de la transmisión.
En el caso de que se produzca la enajenación a un tercero, bien por mutuo acuerdo de ambos copropietarios, o en defecto del mismo, mediante venta en pública subasta, se producirá el supuesto de hecho determinante de la sujeción al impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, la transmisión de la propiedad de un terreno de naturaleza urbana, siendo sujetos pasivos en este caso, las personas físicas que transmiten el terreno.
El consultante, que es titular del 50 por ciento de la propiedad del inmueble urbano que se enajena, será sujeto pasivo del IIVTNU en proporción al incremento del valor de la parte del terreno urbano cuya titularidad le corresponde.
El devengo se produce en la fecha de la transmisión del bien inmueble de naturaleza urbana. Si la enajenación se produce por mutuo acuerdo de los copropietarios, será la fecha en que se otorgue la escritura pública de compraventa del inmueble. En el caso de que la enajenación se produzca mediante venta en pública subasta decretada por el Juzgado, el devengo se produce en la fecha en que se dicta el testimonio, expedido por el Secretario Judicial, comprensivo del auto de adjudicación. Este auto, tal como establece el artículo 674 de la Ley de Enjuiciamiento Civil es título bastante para la inscripción del dominio en el Registro de la Propiedad a favor del adjudicatario del bien inmueble subastado.
IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO
De acuerdo con lo dispuesto por el apartado uno del artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29 de diciembre), "estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen".
A tenor del anterior precepto cabe señalar que el Impuesto sobre el Valor Añadido solo grava, las operaciones empresariales, es decir, operaciones realizadas por empresarios o profesionales.
En este sentido, la propia Ley del Impuesto recoge el concepto de empresario o profesional en su artículo 5, en cuyo apartado uno, letra a) se atribuye tal condición, entre otros, a las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de ese artículo, según el cual son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
Por consiguiente, la transmisión objeto de consulta solamente estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido si se realiza por una persona que tenga la consideración de empresario o profesional a tenor de lo señalado en el mencionado artículo 5 de la Ley del Impuesto, en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional.
Cabe deducir, según la información contenida en el escrito de consulta, que el consultante, respecto de los hechos que se describen, no tiene la consideración de empresario o profesional no estando, por tanto, la operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.
4º) TRIBUTACIÓN DIRECTA E INDIRECTA QUE CORRESPONDERÍA EN EL CASO DE QUE EL INMUEBLE SE ADJUDICARA A LA EX MUJER DEL CONSULTANTE, SIENDO INDEMNIZADO POR DICHA ADJUDICACIÓN.
En lo que respecta al IRPF, de acuerdo con lo previsto en el artículo 33, apartado 2 de la LIRPF, se estima que no existe alteración del patrimonio, y, por tanto, no se genera ganancia o pérdida patrimonial, en los supuestos de división de la cosa común, disolución de la sociedad de gananciales, extinción del régimen económico matrimonial de participación y disolución de comunidades de bienes o en los casos de separación de comuneros. Estos supuestos no podrán dar lugar, en ningún caso, a la actualización de los valores de los bienes o derechos recibidos.
Con carácter general, el ejercicio de la acción de división de la cosa común (artículo 400 del Código Civil), no implica una alteración en la composición del patrimonio, ya que únicamente se especifica la participación indivisa que corresponde a cada uno de los copropietarios, y a efectos de futuras transmisiones, la fecha de adquisición no es la de la adjudicación de los bienes a los comuneros, sino la originaria de adquisición de los mismos, sin perjuicio de las especialidades previstas en la normativa del Impuesto en relación con los bienes afectos.
Ahora bien, para que opere lo previsto en este precepto, es preciso que las adjudicaciones que se lleven a cabo al deshacerse la indivisión, correspondan con la cuota de titularidad, ya que, en caso contrario, al producirse un exceso de adjudicación, se produciría una ganancia o pérdida patrimonial. Del mismo modo, se producirá una ganancia o pérdida patrimonial si al hacer la división de un bien en común, se acuerda adjudicarlo a una de las partes compensándose a la otra en metálico o en especie.
En el presente caso por tanto, surgiría en la persona que percibe la compensación una ganancia o pérdida patrimonial, por la diferencia entre la compensación percibida y el precio de adquisición del 50 por ciento de la vivienda, calculada de acuerdo con lo previsto en el artículo 35 de la LIRPF.
Aparte del IRPF, debe abordarse el tratamiento de la operación, desde la consideración del consultante y haciendo abstracción del régimen fiscal de los terceros que intervinieran en la operación, a efectos de los siguientes Impuestos:
A) IMPUESTO SOBRE EL INCREMENTO DE VALOR DE LOS TERRENOS DE NATURALEZA URBANA.
Para el caso de que ambos copropietarios acordaran adjudicar el inmueble urbano a la ex esposa, indemnizando ésta al consultante, resultaría de aplicación el supuesto de no sujeción al Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana regulado en el 2° párrafo del apartado 3 del artículo 104 del TRLRHL. Se trataría de una transmisión del bien inmueble entre cónyuges como consecuencia del cumplimiento de la sentencia de divorcio matrimonial que disponía que se procediera a la extinción del pro indiviso existente sobre la vivienda por cualquiera de las formas admitidas en derecho.
Una de las formas de extinción del pro indiviso es la adjudicación del bien a uno de los condueños, abonando la parte económica correspondiente al otro (artículo 404 del Código Civil).
Este supuesto de extinción de la comunidad de bienes existente sobre el bien inmueble está no sujeto al IIVTNU por tratarse de una transmisión del bien inmueble entre cónyuges como consecuencia del cumplimiento de la sentencia de divorcio matrimonial, supuesto regulado en el artículo 104.3 del TRLRHL. Al no estar sujeta al IIVTNU la transmisión del 50 por ciento de la propiedad del terreno de naturaleza urbana que realiza el consultante a su excónyuge, no se produce el devengo del impuesto, lo que habrá que tener en cuenta en las futuras transmisiones del terreno que estén sujetas a dicho impuesto, a los efectos del cómputo del periodo de generación del incremento de valor del terreno.
B) IMPUESTO SOBRE TRANSMISIONES PATRIMONIALES Y ACTOS JURÍDICOS DOCUMENTADOS
El texto refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en adelante ITP y AJD, aprobado por Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre), establece en su artículo 7.1 que quedan sujetas las transmisiones onerosas por actos ínter vivos de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de personas físicas o jurídicas, equiparándose a éstas los excesos de adjudicación declarados, salvo que surjan de dar cumplimiento a lo dispuesto en los artículos 821, 829, 1056 y 1062 del Código civil y disposiciones de Derecho Foral, basadas en el mismo fundamento (articulo 7.2.B).
Establece el artículo 1.062 del Código Civil, en relación con la partición de la herencia, que "cuando una cosa sea indivisible o desmerezca mucho por su división, podrá adjudicarse a uno, a calidad de abonar a los otros el exceso en dinero", disponiendo el 406 del citado cuerpo legal que "serán aplicables a la división entre los partícipes en la comunidad las reglas concernientes a la división de la herencia".
Por tanto, cuando la cosa común resulte por su naturaleza indivisible o desmerezca mucho con ella, se podrá adjudicar la propiedad exclusiva del bien a uno de los comuneros, abonando al otro u otros copropietarios el exceso en dinero. Tal compensación en metálico es una obligada consecuencia de la indivisibilidad de la cosa común y del respeto a la equivalencia que ha de guardarse en la división de la misma, sin que, en modo alguno, pueda suponer que exista una compraventa de la cuota de un comunero al otro, (supuesto en el que el tipo de gravamen aplicable sería el 7%). Ahora bien para ello es necesario que exista una compensación y ésta sea en dinero.
En el caso planteado, la disolución del pro indiviso existente sobre el inmueble, en caso de que se adjudique la propiedad exclusiva del mismo a uno de los comuneros abonando el otro el exceso en dinero, no supondrá un exceso de adjudicación liquidable como transmisión patrimonial onerosa, al amparo de lo dispuesto en el artículo 7.2.B) del Texto Refundido que a su vez se remite al artículo 1.062 del Código Civil. Por otra parte el artículo 31.2 del texto refundido establece que:
"2. Las primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil y de la Propiedad Industrial y de Bienes Muebles no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los números 1 y 2 del artículo 1º de esta Ley, tributarán, además, al tipo de gravamen que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, haya sido aprobado por la Comunidad Autónoma.
Si la Comunidad Autónoma no hubiese aprobado el tipo a que se refiere el párrafo anterior, se aplicará el 0,50 por 100, en cuanto a tales actos o contratos."
Por lo tanto, la no sujeción de la referida operación por la modalidad Transmisiones Patrimoniales Onerosas determina la sujeción a la cuota variable del Documento Notarial de Actos Jurídicos Documentados, al concurrir todos los requisitos exigidos en el artículo 31.2 del texto refundido:
- Tratarse de una primera copia de una escritura o de un acta notarial
- Tener por objeto cantidad o cosa valuable
- Tratarse de actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil y de la Propiedad Industrial
- No estar sujeto al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, o bien a los conceptos de "transmisión patrimonial onerosa" u "operación societaria" del ITP y AJD.
Concurriendo los anteriores requisitos, la escritura de disolución del condominio y la consiguiente adjudicación tributará al tipo de gravamen que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, haya sido aprobado por la Comunidad Autónoma.

A este respecto establece el artículo 25.2.2°.A) de la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas, de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, que "siempre que el documento comprenda algún concepto sujeto a la cuota gradual del gravamen de actos jurídicos documentados, documentos notariales, el rendimiento corresponderá a la Comunidad Autónoma en cuya circunscripción radique el Registro en el que debería procederse a la inscripción o anotación de los bienes o actos". En el presente caso, tratándose de una vivienda situada en Madrid habrá que estar a lo establecido por dicha Comunidad Autónoma.
Será sujeto pasivo "el adquirente del bien o derecho y, en su defecto, las personas que insten o soliciten los documentos notariales, o aquellos en cuyo interés se expidan", por lo que en caso planteado la condición de sujeto pasivo recae en el copropietario que adquiere la propiedad total del inmueble (artículo 29 del texto refundido).
La base imponible estará constituida por el valor declarado, sin perjuicio de la comprobación administrativa (artículo 30 del texto refundido).
Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.