Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1597-13 de 14 de Mayo de 2013
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Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1597-13 de 14 de Mayo de 2013

Tiempo de lectura: 6 min

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Órgano: SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas

Fecha: 14/05/2013

Num. Resolución: V1597-13

Tiempo de lectura: 6 min


Normativa

LIVA / Ley 37/1992 ; art. 20

Normativa

LIVA / Ley 37/1992 ; art. 20

Cuestión

1) Si la operación proyectada presenta alguna especialidad en la determinación de la base imponible del Impuesto sobre Sociedades.
2) Si es aplicable la exención del artículo 20.1.j de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Descripción

En el año 1996, la entidad consultante efectuó una compra de dinares iraquíes (DI en adelante), para lo cual solicitó la preceptiva autorización a la Dirección General de Transacciones Exteriores, dependiente del Ministerio de Economía y Hacienda, para la exportación de divisa con la que materializar la compra. En ese momento, los DI no cotizaban.

Los DI han estado custodiados, desde su entrada en España, hasta el 1 de octubre de 2002, primero por una empresa de seguridad y posteriormente por la entidad consultante.

La consultante tiene la intención de proceder a la venta de dichas divisas de modo directo, a un tercero con el que no está vinculado, mediante contrato de compraventa, al no estar la citada divisa sujeta a cotización oficial en el mercado FOREX de divisas. La entrega se llevará a cabo en España y el pago se realizará en una cuenta corriente, titularidad de la entidad consultante, con numeración internacional.

Contestación

1) El artículo 10 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS en adelante), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, establece, en su apartado 3, que "en el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas".

Desde el punto de vista contable, la Norma de Registro y Valoración (NRV) 11ª del Plan General de Contabilidad, aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre (PGC en adelante), define las transacciones en moneda extranjera como "aquélla cuyo importe se denomina o exige su liquidación en una moneda distinta de la funcional". Asimismo, señala que se "presumirá, salvo prueba en contrario, que la moneda funcional de las empresas domiciliadas en España es el euro".

Tal y como se desprende de los datos de la consulta, la entidad consultante realizó una compra de dinares iraquíes, que tienen la consideración de partidas monetarias, por ser efectivo, cuyo tratamiento contable, conforme indica la mencionada NRV 11ª del PGC, es el siguiente:

"1.1. Valoración inicial.

Toda transacción en moneda extranjera se convertirá a moneda funcional, mediante la aplicación al importe en moneda extranjera, del tipo de cambio de contado, es decir, del tipo de cambio utilizado en las transacciones con entrega inmediata, entre ambas monedas, en la fecha de la transacción, entendida como aquella en la que se cumplan los requisitos para su reconocimiento. Se podrá utilizar un tipo de cambio medio del periodo (como máximo mensual) para todas las transacciones que tengan lugar durante ese intervalo, en cada una de las clases de moneda extranjera en que éstas se hayan realizado, salvo que dicho tipo haya sufrido variaciones significativas durante el intervalo de tiempo considerado.

1.2. Valoración posterior.

1.2.1. Partidas monetarias.

Al cierre del ejercicio se valorarán aplicando el tipo de cambio de cierre, entendido como el tipo de cambio medio de contado, existente en esa fecha. Las diferencias de cambio, tanto positivas como negativas, que se originen en este proceso, así como las que se produzcan al liquidar dichos elementos patrimoniales, se reconocerán en la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio en el que surjan.

(…)"

En virtud de lo anterior, las diferencias de cambio en moneda extranjera que, de acuerdo con la normativa contable, se registren en la cuenta de pérdidas y ganancias tendrán efecto pleno en la determinación de la base imponible del Impuesto sobre Sociedades. Adicionalmente, con ocasión de la venta de los dinares iraquíes, la consultante deberá registrar en la cuenta de pérdidas y ganancias, un beneficio o pérdida que se determinará por diferencia entre el precio de venta y el valor en libros del elemento patrimonial (partida monetaria); beneficio o pérdida contable que tendrá, igualmente, pleno efecto en la determinación de la base imponible del Impuesto sobre Sociedades.

No obstante, en la medida en que la entidad consultante no ha identificado la residencia de la parte compradora de las divisas, y que el cobro de la contraprestación se realizará en una cuenta, titularidad de la consultante, pero con numeración internacional, es preciso traer a colación lo dispuesto en el artículo 17, apartado segundo, del TRLIS:

"2. Las operaciones que se efectúen con personas o entidades residentes en países o territorios considerados como paraísos fiscales se valorarán por su valor normal de mercado siempre que no determine una tributación en España inferior a la que hubiere correspondido por aplicación del valor convenido o un diferimiento de dicha tributación.

Quienes realicen las operaciones señaladas en el párrafo anterior estarán sujetos a la obligación de documentación a que se refiere el artículo 16.2 de esta Ley con las especialidades que reglamentariamente se establezcan."

2) En lo referente al Impuesto sobre el Valor Añadido, el artículo 20, apartado uno, número 18º, letra j) de la Ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido, de 28 de diciembre (BOE del 29 de diciembre), estarán exentas del tributo:

"j) Las operaciones de compra, venta o cambio y servicios análogos que tengan por objeto divisas, billetes de banco y monedas que sean medios legales de pago, a excepción de las monedas y billetes de colección y de las piezas de oro, plata y platino.

A efectos de lo dispuesto en el párrafo anterior se considerarán de colección las monedas y los billetes que no sean normalmente utilizados para su función de medio legal de pago o tengan un interés numismático.

No se aplicará esta exención a las monedas de oro que tengan la consideración de oro de inversión de acuerdo con lo establecido en el número 2º del artículo 140 de esta Ley."

En consecuencia, estarán exentas del Impuesto las entregas de monedas de curso legal siempre que no se consideren de colección de acuerdo con lo dispuesto por la Ley reguladora del tributo, o tengan un interés numismático.

Del escrito de consulta parece deducirse que la venta de divisas iraquíes no tiene interés numismático ni se trata de monedas de colección, ni son piezas de oro, plata o platino. En tal caso, dicha operación estaría sujeta y exenta del Impuesto.

Por el contrario, si los dinares iraquíes no actuaran como moneda oficial o fueran monedas de oro, plata o platino, dicha operación quedaría sujeta y no exenta del Impuesto. En tal caso, la base imponible de dicha operación estará constituida por el importe total de la contraprestación acordada con el destinatario.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

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