Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1620-07 de 23 de Julio de 2007
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Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1620-07 de 23 de Julio de 2007

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Órgano: SG de Tributos Locales

Fecha: 23/07/2007

Num. Resolución: V1620-07

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Normativa

TRLRHL RDLeg 2/2004 art. 104 y 105

Normativa

TRLRHL RDLeg 2/2004 art. 104 y 105

Cuestión

Desea saber qué período de tiempo hay que considerar para calcular la base imponible del Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana en la transmisión mortis causa de la mitad del inmueble que se adjudicará en 2007 a los dos hijos y que fue adquirida por B (causante) al disolverse la sociedad de gananciales en 1996. Si hay que tomar un período de generación de 10 años, considerando que en 1996 ya se produjo el hecho imponible aunque con exención o 20 años (desde 1957), considerando que según la normativa de 2007, la adjudicación al cónyuge B en 1996 no habría estado sujeta y por tanto el período de generación se iniciaría en 1957 (fecha de la anterior transmisión).

Descripción

Matrimonio en régimen de gananciales adquiere un piso en el año 1957. En junio de 1996 fallece uno de los cónyuges (A). Se adjudica la mitad del inmueble al otro cónyuge (B) y la otra mitad a dos de sus hijos. En ese momento la adjudicación al cónyuge B, de acuerdo con la redacción vigente del artículo 106.1 de la Ley 39/1988, de 28 de diciembre, está exenta.

En abril de 2007 fallece el cónyuge B. La mitad del inmueble se va a adjudicar a los mismos hijos. Actualmente las adjudicaciones de la sociedad conyugal a los cónyuges están no sujetas, según el artículo 104.3 del TRLRHL.

Contestación

- El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (IIVTNU) se regula en los artículos 104 a 110 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo (BOE 9 de marzo).

- El artículo 104 del TRLRHL dispone que:

"1. El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana es un tributo directo que grava el incremento de valor que experimenten dichos terrenos y se ponga de manifiesto a consecuencia de la transmisión de la propiedad de los terrenos por cualquier título o de la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos.

2. No está sujeto a este impuesto el incremento de valor que experimenten los terrenos que tengan la consideración de rústicos a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles. En consecuencia con ello, está sujeto el incremento de valor que experimenten los terrenos que deban tener la consideración de urbanos, a efectos de dicho Impuesto sobre Bienes Inmuebles, con independencia de que estén o no contemplados como tales en el Catastro o en el padrón de aquél.

A los efectos de este impuesto, estará asimismo sujeto a éste el incremento de valor que experimenten los terrenos integrados en los bienes inmuebles clasificados como de características especiales a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles.

3. No se producirá la sujeción al impuesto en los supuestos de aportaciones de bienes y derechos realizadas por los cónyuges a la sociedad conyugal, adjudicaciones que a su favor y en pago de ellas se verifiquen y transmisiones que se hagan a los cónyuges en pago de sus haberes comunes.

Tampoco se producirá la sujeción al impuesto en los supuestos de transmisiones de bienes inmuebles entre cónyuges o a favor de los hijos, como consecuencia del cumplimiento de sentencias en los casos de nulidad, separación o divorcio matrimonial, sea cual sea el régimen económico matrimonial".

El artículo 105.1 del TRLRHL establece que:

"1. Estarán exentos de este impuesto los incrementos de valor que se manifiesten como consecuencia de los siguientes actos:

La constitución y transmisión de derechos de servidumbre.

Las transmisiones de bienes que se encuentren dentro del perímetro delimitado como Conjunto Histórico-Artístico, o hayan sido declarados individualmente de interés cultural, según lo establecido en la Ley 16/1985, de 25 de junio, del Patrimonio Histórico Español, cuando sus propietarios o titulares de derechos reales acrediten que han realizado a su cargo obras de conservación, mejora o rehabilitación en dichos inmuebles. A estos efectos, la ordenanza fiscal establecerá los aspectos sustantivos y formales de la exención."

El TRLRHL, a partir de su entrada en vigor, el 10 de marzo de 2004, derogó la anterior regulación contenida en la Ley 39/1988, de 28 de diciembre, Reguladora de las Haciendas Locales (BOE de 30 de diciembre).

En su redacción vigente en el año1996, la Ley 39/1988 disponía en sus artículos 105 y 106 que:

"Artículo 105. Naturaleza, hecho imponible y supuestos de no sujeción al Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana.

1. El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana es un tributo directo que grava el incremento de valor que experimenten dichos terrenos y se ponga de manifiesto a consecuencia de la transmisión de la propiedad de los mismos por cualquier título o de la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos.

2. No está sujeto a este impuesto el incremento de valor que experimenten los terrenos que tengan la consideración de rústicos a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles.

Artículo 106. Supuestos de exención del Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana.

1. Están exentos de este impuesto los incrementos de valor que se manifiesten a consecuencia de los actos siguientes:

a) Las aportaciones de bienes y derechos realizadas por los cónyuges a la sociedad conyugal, las adjudicaciones que a su favor y en pago de ellas se verifiquen y las transmisiones que se hagan a los cónyuges en pago de sus haberes comunes.

b) La constitución y transmisión de cualesquiera derechos de servidumbre.

c) Las transmisiones de bienes inmuebles entre cónyuges o a favor de los hijos, como consecuencia del cumplimiento de sentencias en los casos de nulidad, separación o divorcio matrimonial.

R>2. (…)"

La Ley 51/2002, de 27 de diciembre, de reforma de la Ley 39/1988 (BOE de 28 de diciembre) modificó, entre otros, los artículos 105 y 106, introduciendo un nuevo apartado 3 en el artículo 105 y dando nueva redacción al apartado 1 del artículo 106, en los siguientes términos:

Artículo 105.

"3. No se producirá la sujeción al impuesto en los supuestos de aportaciones de bienes y derechos realizadas por los cónyuges a la sociedad conyugal, adjudicaciones que a su favor y en pago de ellas se verifiquen y transmisiones que se hagan a los cónyuges en pago de sus haberes comunes."

Artículo 106.

"1. Estarán exentos de este impuesto los incrementos de valor que se manifiesten como consecuencia de los siguientes actos:

La constitución y transmisión de derechos de servidumbre.

Las transmisiones de bienes que se encuentren dentro del perímetro delimitado como Conjunto Histórico-Artístico, o hayan sido declarados individualmente de interés cultural, según lo establecido en la Ley 16/1985, de 25 de junio, del Patrimonio Histórico Español, cuando sus propietarios o titulares de derechos reales acrediten que han realizado a su cargo obras de conservación, mejora o rehabilitación en dichos inmuebles. A estos efectos, la ordenanza fiscal establecerá los aspectos sustantivos y formales de la exención."

Por tanto, a partir de la entrada en vigor de la Ley 51/2002, el supuesto de exención aplicable a las adjudicaciones de la sociedad conyugal a los cónyuges pasó a regularse como un supuesto de no sujeción. Esta regulación coincide con lo dispuesto en el artículo 104.3 del TRLRHL.

El artículo 107.1 del TRLRHL regula la base imponible del IIVTNU, disponiendo en sus apartados 1 y 4 que:

"1. La base imponible de este impuesto está constituida por el incremento del valor de los terrenos, puesto de manifiesto en el momento del devengo y experimentado a lo largo de un período máximo de 20 años.

A efectos de la determinación de la base imponible, habrá de tenerse en cuenta el valor del terreno en el momento del devengo, de acuerdo con lo previsto en los apartados 2 y 3 de este artículo, y el porcentaje que corresponda en función de lo previsto en su apartado 4.

(…)

4. Sobre el valor del terreno en el momento del devengo, derivado de lo dispuesto en los apartados 2 y 3 anteriores, se aplicará el porcentaje anual que determine cada ayuntamiento, sin que aquél pueda exceder de los límites siguientes:

Período de uno hasta cinco años: 3,7.

Período de hasta 10 años: 3,5.

Período de hasta 15 años: 3,2.

Período de hasta 20 años: 3.

Para determinar el porcentaje, se aplicarán las reglas siguientes:

1ª. El incremento de valor de cada operación gravada por el impuesto se determinará con arreglo al porcentaje anual fijado por el ayuntamiento para el período que comprenda el número de años a lo largo de los cuales se haya puesto de manifiesto dicho incremento.

2ª. El porcentaje a aplicar sobre el valor del terreno en el momento del devengo será el resultante de multiplicar el porcentaje anual aplicable a cada caso concreto por el número de años a lo largo de los cuales se haya puesto de manifiesto el incremento de valor.

3ª. Para determinar el porcentaje anual aplicable a cada operación concreta conforme a la regla1ª. y para determinar el número de años por los que se ha de multiplicar dicho porcentaje conforme a la regla 2ª., sólo se considerarán los años completos que integren el período de puesta de manifiesto del incremento de valor, sin que a tales efectos puedan considerarse las fracciones de años de dicho período.

Los porcentajes anuales fijados en este apartado podrán ser modificados por las Leyes de Presupuestos Generales del Estado."

La normativa tributaria aplicable en cada caso es la vigente en el momento del devengo del impuesto. De acuerdo con el artículo 21 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre), "la fecha del devengo determina las circunstancias relevantes para la configuración de la obligación tributaria, salvo que la ley de cada tributo disponga otra cosa."

Por su parte el artículo 10.2 de la Ley General Tributaria señala que "salvo que se disponga lo contrario, las normas tributarias no tendrán efecto retroactivo y se aplicarán a los tributos sin período impositivo devengados a partir de su entrada en vigor y a los demás tributos cuyo período impositivo se inicie desde ese momento".

R>En el presente caso, al fallecer uno de los cónyuges en 1996, se disuelve la sociedad conyugal de gananciales y se adjudica la mitad del inmueble al cónyuge superviviente. Esta adjudicación, según la redacción entonces vigente de la Ley 39/1988 estaba sujeta al IIVTNU, pero exenta por el artículo 106.1.a).

La transmisión del terreno de naturaleza urbana como consecuencia de la adjudicación de la mitad del inmueble por disolución de la sociedad conyugal de gananciales, estuvo sujeta al IIVTNU, realizándose el hecho imponible y devengándose en ese momento el impuesto. Con la exención, la ley exime del cumplimiento de la obligación principal (el pago de la cuota tributaria).

La transmisión del terreno como consecuencia de la transmisión mortis causa del cónyuge B a los hijos de la mitad del inmueble, en abril de 2007, está sujeta y no exenta del IIVTNU, siendo los sujetos pasivos, de acuerdo con el artículo 106.1.a) del TRLRHL los hijos, como adquirientes del terreno.

Para la determinación del porcentaje a aplicar al valor del terreno en el momento del devengo (valor a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles en abril de 2007), a los efectos del cálculo de la base imponible, habrá que considerar un período de generación del incremento del valor desde la anterior transmisión que estuvo sujeta a dicho impuesto hasta el actual devengo.

La fecha de inicio de dicho período de generación es junio de 1996, fecha en la que, el ahora transmitente (el cónyuge B), adquirió la mitad del inmueble por adjudicación de la sociedad conyugal de gananciales, al disolverse la misma por fallecimiento del otro cónyuge.

Por tanto, habrá que considerar un período de generación de 10 años, desde junio de 1996 hasta abril de 2007, ya que de acuerdo con la regla 3ª del artículo 107.4 TRLRHL sólo se considerarán los años completos que integren el período de puesta de manifiesto del incremento de valor, sin que a tales efectos puedan considerarse las fracciones de años de dicho período.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

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