Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1675-18 de 13 de Junio de 2018
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Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1675-18 de 13 de Junio de 2018

Tiempo de lectura: 13 min

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Órgano: SG de Impuestos Patrimoniales, Tasas y Precios Públicos

Fecha: 13/06/2018

Num. Resolución: V1675-18

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Normativa

TRLITPAJD RDLeg 1/1993 art. 31-2 y 45-I-B-24

Normativa

TRLITPAJD RDLeg 1/1993 art. 31-2 y 45-I-B-24

Cuestión

1.- Confirmar que la constitución de la hipoteca estará exenta del Impuesto de Actos Jurídicos Documentados en virtud de lo dispuesto en la Ley 9/2012 de 14 de noviembre, de reestructuración y resolución de entidades de crédito que, en su disposición adicional vigésimo primera establece el régimen fiscal de la sociedad de gestión de activos procedentes de la reestructuración.

2.- En tal caso, que pasos debería seguir el día de formolización de la hipoteca, documento a presentar en la Hacienda autonómica, etc…

3.- En el caso de que el consultante se subrogase en el préstamo del promotor, si el referido préstamo no cubriera el total de la deuda, sino el 80%, se produciría una subrogación por un cantidad (la cual no tributará por Acatos Jurídicos Documentados) y para el resto de financiación se llevaría a cabo un ampliación-novación del préstamo inicial. ¿Debería en este caso pagarse el citado impuesto por la parte de préstamo que no cubre la subrogación del promotor o, estaría exenta por tratarse de la ampliación de garantía constituida?

Descripción

El consultante va a formalizar próximamente la compraventa de una vivienda procedente del SAREB. Se trata de una vivienda de obra nueva para cuya financiación solicitaría un préstamo hipotecario.

Contestación

En primer lugar debe tenerse en cuenta que conforme al artículo 4 del texto refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (en adelante ITP y AJD), aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre de 1993), “A una sola convención no puede exigírsele más que el pago de un solo derecho, pero cuando un mismo documento o contrato comprenda varias convenciones sujetas al impuesto separadamente, se exigirá el derecho señalado a cada una de aquéllas, salvo en los casos en que se determine expresamente otra cosa”.

En el supuesto planteado son tres los actos que prevé realizar el consultante:

1 - Constitución de un préstamo hipotecario en garantía de la entidad transmitente, la SAREB.

2 - En caso de que el promotor tuviera constituido un préstamo, subrogarse en el mismo.

3 - Si el préstamo del promotor no cubriera la totalidad de la deuda, se produciría asimismo, una ampliación–novación del préstamo inicial.

1.- Constitución de un préstamo hipotecario a favor de la SAREB.

La Ley 9/2012, de 14 de noviembre, de reestructuración y resolución de entidades de crédito, añadió en su disposición final 15, un nuevo número al artículo 45 1.B) del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (en adelante ITP y AJD):

Artículo 45

“Los beneficios fiscales aplicables en cada caso a las tres modalidades de gravamen a que se refiere el artículo 1 de la presente Ley serán los siguientes:

(…)

B) Estarán exentas:

(…)

24. Las transmisiones de activos y, en su caso, de pasivos, así como la concesión de garantías de cualquier naturaleza, cuando el sujeto pasivo sea la Sociedad de Gestión de Activos Procedentes de la Reestructuración Bancaria, regulada en la Disposición adicional séptima de la Ley 9/2012, de 14 de noviembre, de reestructuración y resolución de Entidades de Crédito, por cualquiera de sus modalidades.

Las transmisiones de activos o, en su caso, pasivos efectuadas por la Sociedad de Gestión de Activos Procedentes de la Reestructuración Bancaria a entidades participadas directa o indirectamente por dicha Sociedad, en al menos el 50 por ciento del capital, fondos propios, resultados o derechos de voto de la entidad participada en el momento inmediatamente anterior a la transmisión, o como consecuencia de la misma.

Las transmisiones de activos y pasivos realizadas por la Sociedad de Gestión de Activos Procedentes de la Reestructuración Bancaria, o por las entidades constituidas por esta para cumplir con su objeto social, a los Fondos de Activos Bancarios, a que se refiere la disposición adicional décima de la citada Ley 9/2012, de 14 de noviembre.

Las transmisiones de activos y pasivos realizadas por los Fondos de Activos Bancarios, a otros Fondos de Activos Bancarios.

Las operaciones de reducción del capital y de disolución de la Sociedad de Gestión de Activos Procedentes de la Reestructuración Bancaria, de sus sociedades participadas en al menos el 50 por ciento del capital, fondos propios, resultados o derechos de voto de la entidad participada en el momento inmediatamente anterior a la transmisión, o como consecuencia de la misma, y de disminución de su patrimonio o disolución de los Fondos de Activos Bancarios.

El tratamiento fiscal previsto en los párrafos anteriores respecto a las operaciones entre los Fondos de Activos Bancarios resultará de aplicación, solamente, durante el período de tiempo de mantenimiento de la exposición del Fondo de Reestructuración Ordenada Bancaria a los citados fondos, previsto en el apartado 10 de la disposición adicional décima de esta Ley”.

De la redacción del precepto anteriormente transcrito se derivaba la exigencia, en cuanto a la concesión de garantías de cualquier naturaleza, de que el sujeto pasivo fuera la sociedad de gestión de activos procedentes de la reestructuración bancaria. Sin embargo, posteriormente la disposición final segunda de ley 16/2013, de 29 de octubre, de Medidas en materia de Fiscalidad Medioambiental y otras Medidas Tributarias y Financieras, añadió a la Ley 9/2012 una Disposición Adicional Vigésima Primera, con efectos a partir de 1 de enero de 2013.

En dicha disposición, relativa al Régimen fiscal de la Sociedad de Gestión de Activos Procedentes de la Reestructuración Bancaria, se produce una ampliación del ámbito de los beneficios fiscales establecidos en el apartado 1.B) 24 del texto Refundido del ITP y AJD, en los siguientes términos:

“1. A efectos de lo previsto en el artículo 20 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, la Sociedad de Gestión de Activos Procedentes de la Reestructuración Bancaria tendrá la consideración de entidad de crédito.

La misma consideración tendrá la Sociedad, a efectos de los intereses y comisiones de préstamos que constituyan ingreso y que se le hayan transferido, de acuerdo con lo establecido en el artículo 48 del Real Decreto 1559/2012, de 15 de noviembre, por el que se establece el régimen jurídico de las sociedades de gestión de activos.

2. Estarán exentas de la cuota gradual de documentos notariales de la modalidad de actos jurídicos documentados del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, la constitución de garantías para la financiación de las adquisiciones de bienes inmuebles a la Sociedad de Gestión de Activos Procedentes de la Reestructuración Bancaria, a entidades participadas directa o indirectamente por dicha Sociedad en al menos el 50 por ciento del capital, fondos propios, resultados o derechos de voto de la entidad participada en el momento inmediatamente anterior a la transmisión o como consecuencia de la misma o a los Fondos de Activos Bancarios, mientras se mantenga la exposición a dichas entidades por parte del Fondo de Reestructuración Ordenada Bancaria.

Asimismo, se aplicarán los beneficios fiscales establecidos en la Ley 2/1994, de 30 de marzo, sobre subrogación y modificación de préstamos hipotecarios, a las novaciones modificativas de los préstamos pactados de común acuerdo entre el acreedor y el deudor, cuando la condición de acreedor recaiga en la Sociedad de Gestión de Activos Procedentes de la Reestructuración Bancaria, en las entidades participadas directa o indirectamente por dicha Sociedad en al menos el 50 por ciento del capital, fondos propios, resultados o derechos de voto de la entidad participada, o en los Fondos de Activos Bancarios, y se cumplan los restantes requisitos y condiciones establecidos en la citada Ley.

3. Las aportaciones o transmisiones de inmuebles que realice la Sociedad de Gestión de Activos Procedentes de la Reestructuración Bancaria regulada en la disposición adicional séptima de la Ley 9/2012, de 14 de noviembre, de reestructuración y resolución de entidades de crédito, no se tendrán en cuenta para el cálculo de la cuota de los epígrafes 833.1 y 833.2 de la sección primera de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre.”

En dicho precepto se establece una exoneración del ITP y AJD en cuanto a la constitución de garantías de la financiación en las adquisiciones de bienes inmuebles cuyos vendedores sean las SAREB, sus sociedades participadas o los Fondos de Activos Bancarios. Además, se les aplicará a dichas entidades los beneficios fiscales previstos para las subrogaciones y novaciones modificativas previstas para las entidades financieras en el Ley 2/1994, de 30 de marzo, sobre subrogación y modificación de préstamos hipotecarios, al equiparar dichas entidades a las entidades financieras de dicha Ley. La razón de dicha exoneración se encuentra en que, configurada la Sociedad de Gestión de Activos Procedentes de la Reestructuración Bancaria y sus participadas como entidades no financieras, no era posible permitir a los adquirentes de sus inmuebles que se subrogaran en los préstamos que gravasen dichos bienes, dificultando el saneamiento de los bienes, derechos y obligaciones que le han transmitido las entidades bancarias.

A la vista de tales limitaciones sustantivas, era necesario equiparar su tratamiento fiscal en el ITP y AJD al de las entidades financieras, para evitar que el desarrollo de su actividad quede dificultado gravemente por el régimen fiscal que derivaría de su naturaleza y condición. Por ello se incluye una exención del citado ITP y AJD para la constitución de garantías para la financiación de las adquisiciones de inmuebles, que palie el que los adquirentes no puedan subrogarse en los préstamos promotores que graven dichos inmuebles y, además, equiparar a efectos de subrogación del acreedor y de ciertas novaciones modificativas de préstamos a las entidades financieras, según lo regulado en la Ley 2/1994, de 30 de marzo, sobre subrogación y modificación de préstamos hipotecarios.

Con dichas medidas se evita que la SAREB y demás entidades participadas por la misma tuvieran que soportar un régimen fiscal en el ITP y AJD de peor condición que el establecido para las entidades financieras.

En consecuencia con lo expuesto, esta Subdirección General considera que es de aplicación la exención de la cuota gradual del documento notarial, de la modalidad de Actos Jurídicos Documentos del ITP y AJD, en la constitución de garantías para la financiación de las adquisiciones de bienes inmuebles a la SAREB, con independencia de quien sea el sujeto pasivo de la operación, habiéndose manifestado anteriormente en este sentido en la consulta vinculante V-4160-16.

2.- Subrogación en el préstamo del promotor.

Conforme al artículo 31 del Texto Refundido del ITP y AJD, “2. Las primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil, de la Propiedad Industrial y de Bienes Muebles no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los números 1 y 2 del artículo 1 de esta Ley, tributarán, además, al tipo de gravamen que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, haya sido aprobado por la Comunidad Autónoma.

Si la Comunidad Autónoma no hubiese aprobado el tipo a que se refiere el párrafo anterior, se aplicará el 0,50 %, en cuanto a tales actos o contrato”.

Por tanto, para tributar por la cuota variable del documento notarial a que se refiere el artículo 31.2, deben concurrir, conjuntamente, los siguientes requisitos:

- Tratarse de una primera copia de una escritura o un acta notarial

- Tener por objeto cantidad o cosa valuable,

- Contener actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Registro Mercantil, Registro de la Propiedad Industrial o Registro de Bienes Muebles

- Contener actos o contratos no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los números 1 y 2 del Texto Refundido del ITP y AJD, modalidades de Transmisiones Patrimoniales Onerosas y Operaciones Societarias

En el supuesto de la subrogación del adquirente en la posición del vendedor, quedando obligado a la devolución del crédito garantizado con hipoteca, es criterio mantenido reiteradamente por esta Dirección General que la subrogación de un tercero en las responsabilidades hipotecarias del vendedor no constituye hecho imponible del título transmisiones patrimoniales onerosas, que solo grava, de acuerdo con el contenido de los artículos 7 y 16 del Texto Refundido, la subrogación en los derechos de un tercero acreedor, y, por otro lado, al no producir una inscripción distinta de la que origina la propia transmisión del inmueble no verifica los requisitos del artículo 31.2 del Texto Refundido del ITP y AJD y, por lo tanto, no está sujeta al gravamen gradual de actos jurídicos documentados.

3.- Ampliación del préstamo inicial.

Conforme al principio de interpretación jurídica de que “quien puede lo más puede lo menos”, debe entenderse que si está exenta la constitución de un préstamo hipotecario como se ha establecido en el apartado 1 de esta contestación, igualmente lo estará la ampliación de un préstamo ya constituido.

Por último, con respecto a qué pasos debería seguir el consultante tras la formalización de la hipoteca, en cuanto a la documentación a presentar en la Hacienda autonómica, habrá que estar a lo que en su caso disponga la normativa de dicha comunidad autónoma, a la que deberá dirigirse el consultante, habida cuenta que el artículo 55.2.a) de la Ley 22/2009, de 18 de diciembre, por la que se regula el sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de Régimen Común y Ciudades con Estatuto de Autonomía y se modifican determinadas normas tributarias (BOE del 19 de diciembre de 2009) establece la atribución exclusiva a las Comunidades Autónomas de la resolución de las consultas referidas a la aplicación de las disposiciones que hubieren dictado en el ejercicio de sus competencias, como es el caso de las normas relativas a la gestión de los tributos cedidos, entre los que se incluye el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados

CONCLUSIÓN

1. Es de aplicación la exención de la cuota gradual del documento notarial, de la modalidad de Actos Jurídicos Documentos del ITP y AJD, en la constitución de garantías para la financiación de las adquisiciones de bienes inmuebles a la SAREB, con independencia de quien sea el sujeto pasivo de la operación, lo que resulta aplicable tanto en el supuesto de la constitución de la garantía como en el de la posterior ampliación de la misma.

2. La subrogación de un tercero en las responsabilidades hipotecarias del vendedor no constituye hecho imponible del título transmisiones patrimoniales onerosas y, al no producir una inscripción distinta de la que origina la propia transmisión del inmueble, tampoco verifica los requisitos del artículo 31.2 del Texto Refundido del ITP y AJD y, por lo tanto, no está sujeta al gravamen gradual de actos jurídicos documentados.

3. Esta Dirección General no puede pronunciarse sobre la aplicación de las normas relativas a la gestión de los tributos cedidos, en cuanto son normas dictadas por las Comunidades Autónomas en el ejercicio de sus competencias propias.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

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