Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1709-06 de 31 de Agosto de 2006

Normativa

Ley 37/1992 art. 20-uno-20º

Cuestión

Se consulta la aplicación del supuesto de exención a que se refiere el artículo 20.uno.20º de la Ley del Impuesto a la expropiación del referido terreno.

Descripción

A la mercantil consultante le ha sido expropiado un terreno de su propiedad calificado como suelo urbanizable programado. El ayuntamiento expropiante ha considerado la referida operación sujeta pero exenta del Impuesto.

Contestación

1.- El artículo 5.uno.d) de la Ley 37/1992 de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), establece que, a los efectos de lo dispuesto en dicha Ley, se reputarán empresarios o profesionales a quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente.

Por otra parte, el artículo 20, apartado uno, número 20º de la Ley 37/1992 de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), establece lo siguiente:

"Uno. Estarán exentas de este Impuesto las siguientes operaciones:

(?)

20º. Las entregas de terrenos rústicos y demás que no tengan la condición de edificables, incluidas las construcciones de cualquier naturaleza en ellos enclavadas, que sean indispensables para el desarrollo de una explotación agraria, y los destinados exclusivamente a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público.

A estos efectos, se consideran edificables los terrenos calificados como solares por la Ley sobre el Régimen del Suelo y Ordenación Urbana y demás normas urbanísticas, así como los demás terrenos aptos para la edificación por haber sido ésta autorizada por la correspondiente licencia administrativa.

La exención no se extiende a las entregas de los siguientes terrenos aunque no tengan la condición de edificables:

a) Las de terrenos urbanizados o en curso de urbanización, realizadas por el promotor de la urbanización, excepto los destinados exclusivamente a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público.

(?)".

Según se describe en el escrito presentado el terreno que ha resultado objeto de expropiación a la consultante estaba calificado como suelo urbanizable programado.

La legislación urbanística distinguía hasta el 9 de junio de 1996, dentro del suelo urbanizable, el programado y el no programado siendo este último el que precisaba para su urbanización de la aprobación previa de un programa de actuación urbanístico.

Sin embargo, en la actualidad, la Ley 6/1998, de 13 de abril, sobre régimen de suelo y valoraciones, dictada al amparo de la sentencia del Tribunal Constitucional 61/1997, de 20 de marzo, y con el carácter de legislación básica, distingue en su artículo 7 tres categorías de suelo: urbano, urbanizable y no urbanizable, siendo por tanto la categoría de suelo urbanizable única.

A los efectos de lo dispuesto por el artículo 20.uno.20º de la Ley 37/1992, cabe concluir que el suelo urbanizable, no obstante resulte apto para urbanizar, no puede incluirse en la categoría de solar hasta que su urbanización no haya concluido y, por consiguiente, pueda servir de soporte a la edificación una vez pueda ser considerado suelo urbano y se cumplan la totalidad de requisitos previstos por la legislación urbanística y por el planeamiento, tanto de carácter estatal como autonómico.

En consecuencia con lo expuesto hasta este punto, la calificación del suelo objeto de expropiación permitiría, en primera instancia, concluir la procedencia de la exención a que se refiere el artículo 20.uno.20º de la Ley 37/1992.

2.- No obstante lo anterior, ha de analizarse la posible aplicación de la exclusión de la exención del referido precepto de acuerdo con lo dispuesto por su letra a).

Para ello ha de precisarse que la procedencia de dicha exclusión requiere del cumplimiento conjunto de tres requisitos:

1º Que, aún tratándose de un terreno que no esté calificado como edificable, se encuentre en curso de urbanización.

A estos efectos, ha de considerarse el proceso de urbanización de un terreno como aquel que comprende todas las actuaciones que se realizan para dotar a dicho terreno de los elementos previstos por la legislación urbanística, como acceso rodado, abastecimiento y evacuación de agua, suministro de energía eléctrica, etc., para servir a la edificación que sobre ellos exista o vaya a existir, ya sea para viviendas, otros locales o edificaciones de carácter industrial.

Por ello, el concepto de urbanización excluye todos aquellos estadios previos que, si bien son necesarios para llevar a cabo las labores de urbanización, no responden estrictamente a la definición indicada: no se considera en curso de urbanización un terreno respecto del que se han realizado estudios o trámites administrativos, en tanto a dicho terreno no se le empiece a dotar de los elementos que lo convierten en urbanizado.

Conforme a todo lo indicado, esta Dirección General ha considerado de modo reiterado, entre otras, contestación vinculante de 7-10-2005, Nº V2079-05, que un terreno no estará en curso de urbanización a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido hasta que se haya iniciado sobre el mismo la ejecución de las obras de urbanización, es decir, hasta que comience la última de las fases señaladas. Este mismo criterio es el que establece el Tribunal Supremo en sentencias de fechas 11 de octubre y 8 de noviembre de 2004. Esta última señala, en su Fundamento de derecho tercero, lo siguiente:

"(?) Es verdad, por tanto, que la cuestión giraba entonces y ahora entorno a la interpretación y aplicación del artículo 8.1.20 a) LIVA, pero el debate no se plantea en los términos que se deducen del motivo de casación analizado. No se trata, como entiende la recurrente, de determinar el concepto de promotor de la urbanización a los efectos de dicho precepto. O, dicho de otra forma, aunque en la resolución del TEAC se hace referencia a que la entidad transmitente "Investdorm, S.A." no tenía la condición de promotor ya que no quedaba acreditado que hubiera efectuado obra alguna conducente a la producción de suelo edificable, es lo cierto que la sentencia objeto del presente recurso de casación no parte de la existencia de unos terrenos urbanizados o en curso de urbanización debiendo determinarse si quien realiza ésta merece o no la consideración de promotor, a los efectos de la sujeción o exención al I.V.A. de la transmisión del terreno sino que el Tribunal a quo atiende más bien al dato fáctico, que considera probado, consistente en que "en dichos terrenos [los objeto de la transmisión] en el momento de la compra por Jahara, S.A. no había edificación alguna".

Así planteada la cuestión, ha de tenerse en cuenta que el referido precepto no contiene una interpretación auténtica, ni siquiera por remisión, de lo que, a efectos de la exención del I.V.A., ha de entenderse por "terrenos urbanizados o en curso de urbanización". Pero sí existe una noción o interpretación judicial de los mismos, reiterada en pronunciamientos de instancia y acogida por esta Sala, según la cual se trata de expresiones con sentido diferente al estrictamente jurídico, de manera que sólo merecen tal consideración aquellos terrenos en los que existen operaciones materiales de transformación física de los terrenos."

A mayor abundamiento, este Centro Directivo ha entendido recientemente, contestación de 18-07-2006, Nº V1536-06, que en particular no son gastos de urbanización los de carácter técnico de elaboración del programa así como el coste del aval que garantice la ejecución del mismo.

En el mismo sentido, contestación de 11-11-2005, Nº V2281-05, tampoco participan de dicha naturaleza los estudios o trámites administrativos previos a las obras de urbanización que puedan llevarse a cabo en el futuro, así como los relativos a la tramitación de un expediente de estudio de detalle.

2º Que el transmitente del terreno controvertido se haya constituido en promotor de la urbanización total o parcial del mismo.

En la medida en que el propietario de un terreno haya asumido los costes de urbanización del mismo, aunque sea parcialmente, esta Dirección General ha considerado igualmente que el propietario de dicho terreno ha adquirido la condición de urbanizador a los efectos de lo dispuesto por el artículo 5.uno.d) de la Ley 37/1992 y, en consecuencia, de empresario o profesional a los efectos de este impuesto, supuesto que la urbanización se haya realizado con la intención de proceder a la venta, adjudicación o cesión por cualquier título.

A los efectos de valorar dicha intencionalidad, a los criterios establecidos con carácter general en el artículo 27.2 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el artículo 1 del Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE del 31), este Centro Directivo ha valorado otros elementos de juicio a tener en cuanta en la contestación de 17-06-2005, Nº V1175-05, tales como que los terrenos afectados tengan como fin albergar un polígono industrial o se les ha asignado un uso terciario, no residencial, o bien la cantidad de metros de edificabilidad que a cada propietario le corresponda ultimada la urbanización.

A partir de todo ello puede concluirse que la transmisión de un terreno en curso de urbanización por quien no ha asumido costes de urbanización en el sentido de lo dispuesto en el apartado 1º anterior, no le puede resultar de aplicación la exclusión de la exención que se contiene en la letra a) del artículo 20.uno.20º de la Ley 37/1992 al no tener, al menos en relación con dicho terreno, la condición de promotor del mismo.

3º Que el terreno objeto de transmisión no se destine exclusivamente a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público.

3.- La información disponible no permite concluir si resulta o no de aplicación al supuesto consultado la exención prevista por el artículo 20.uno.20º de la Ley 37/1992.
En particular, si bien queda claro que el terreno expropiado no tiene la condición de edificable, no se precisa si los gastos en que ha incurrido la consultante en relación con el mismo se corresponden con gastos de urbanización de acuerdo con lo criterios indicados en el apartado 2 de este contestación, ya que sólo se hace mención genérica al abono de determinados gastos a la comisión gestora de la junta de compensación que se había constituido antes de la expropiación.

En consecuencia, solamente en el supuesto de que tales gastos abonados efectivamente por la consultante pudieran calificarse como gastos de urbanización correspondientes a la transformación material del terreno, podría concluirse la procedencia de la exclusión de la exención contenida en la letra a) del artículo 20.uno.20º de la Ley 37/1992, siempre que, adicionalmente, el terreno expropiado no fuera a ser destinado a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público, hecho este último tampoco concretado.

4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.