Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1709-15 de 29 de Mayo de 2015
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Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1709-15 de 29 de Mayo de 2015

Tiempo de lectura: 12 min

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Órgano: Dirección General de Tributos

Fecha: 29/05/2015

Num. Resolución: V1709-15

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Normativa

LIS, Ley 27/2014 arts: 87 y 89.2.

Cuestión

Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VII del Título VII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades 27/2014, de 27 de noviembre.

Descripción

La persona física consultante está dada de alta de la actividad 861 de los epígrafes del I.A.E: pintores, escultores, ceremistas, artesanos y periodistas. Tiene como actividad la explotación de los derechos de autor de su obra con los medios materiales y humanos, por lo que considera dicha actividad como actividad económica en el sentido del artículo 27 de la Ley 35/2006, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Los medios materiales y humanos de los que dispone son:

-Local independiente afecto en exclusiva a la actividad mencionada.
-Maquinaria, utillaje, mobiliario y equipos para procesar la información, dedicados en exclusiva a su actividad.

-La totalidad de la obra gráfica original creada hasta la fecha en posesión de la titular, así como todos los contratos de explotación de los derechos de autor vigentes en la actualidad.

-Dos empleadas, cotizando en el régimen general de la Seguridad Social, una dedicada al soporte de ilustración y gestión de la obra gráfica y la otra cotizando en el régimen especial de autónomos dedicada a la gestión comercial, negociación y seguimiento de la explotación económica de la obra y derechos de autor de la misma.

La explotación de la obra ya existente consiste en un amplio abanico de productos y no sólo la publicación de libros y colaboraciones puntuales en periódicos y revistas, destacando como los productos más significativos, entre otros: Libros, bolsas, merchandising, línea de hogar, vinilos decorativos, parques infantiles, dibujos animados.

La consultante determina sus rendimientos de la actividad económica por el método de estimación directa simplificada y lleva la contabilidad de su actividad con arreglo a lo dispuesto en el Código de Comercio.

La consultante tiene la intención de aportar todo su patrimonio afecto a la actividad económica a excepción del local, a una sociedad de nueva creación de la cual sería la titular del 100% de las participaciones, con la intención de que sea dicha sociedad la encargada de la explotación de su obra a partir del momento de la aportación de dicho patrimonio empresarial.

Los motivos económicos que impulsan la realización de esta operación de reestructuración son:

-Facilitar la gestión de la empresa a través de una sociedad limitada donde el funcionamiento y la organización es más lógica y adecuada a su propósito de gestión empresarial.

-Racionalizar la estructura de la actividad económica, limitando la responsabilidad derivada de la misma a los bienes afectos, y dotarse de una estructura empresarial más óptima en caso de ser necesaria para dar entrada a nuevos socios que pudieran aportar capital para realizar nuevas inversiones, asumiendo los riesgos y las pérdidas o beneficios de la actividad, consiguiendo con ello una mayor capacidad de crecimiento de la sociedad.

-Evitar la división y dispersión de la obra artística, hecho que impediría la correcta explotación económica de la misma, así como asegurar su conservación y perduración a través de la elaboración, firma y cumplimiento de un Protocolo familiar en el que se establezcan las líneas de actuación futuras de la sociedad y el negocio familiar.

-Facilitar la transmisión hereditaria a favor de sus hijos de la explotación de la obra artística y los derechos inherentes, sin que la misma se disgregue.

Contestación

El capítulo VII del título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre del Impuesto sobre Sociedades (LIS), regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.

Al respecto, el artículo 87 de la LIS, establece que:

"1. El régimen previsto en el presente capítulo se aplicará, a opción del contribuyente de este impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, a las aportaciones no dinerarias en las que concurran los siguiente requisitos:

a) Que la entidad que recibe la aportación sea residente en territorio español o realice actividades en este por medio de un establecimiento permanente al que se afecten los bienes aportados.

b) Que una vez realizada la aportación, el contribuyente aportante de este impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, participe en los fondos propios de la entidad que recibe la aportación en, al menos, el cinco por ciento.

c) Que, en el caso de aportación de acciones o participaciones sociales por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del Impuesto sobre la Renta de no Residentes sin establecimiento permanente en territorio español,, se tendrán que cumplir además de los requisitos señalados en las letras a) y b), los siguientes:

1º. Que la entidad de cuyo capital social sean representativos no le sean de aplicación el régimen especial de agrupaciones de interés económico, españolas o europeas, y de uniones temporales de empresas, previstos en esta Ley, ni tenga como actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos previstos en el artículo 4.Ocho.Dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio.

2º. Que representen una participación de, al menos, un cinco por ciento de los fondos propios de la entidad.

3º. Que se posean de manera ininterrumpida por el aportante durante el año anterior a la fecha del documento público en que se formalice la aportación.

d) Que, en el caso de aportación de elementos patrimoniales distintos de los mencionados en el párrafo c) por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes que sean residentes en Estados miembros de la Unión Europea, dichos elementos estén afectos a actividades económicas cuya contabilidad se lleve con arreglo a lo dispuesto en el Código de Comercio o legislación equivalente.

R>2. El régimen previsto en el presente capítulo se aplicará también a las aportaciones de ramas de actividad, efectuadas por los contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y del Impuesto sobre la Renta de no Residentes que sean residentes en Estados miembros de la Unión Europea, siempre que lleven su contabilidad de acuerdo con el Código de Comercio o legislación equivalente."

A tales efectos, el artículo 76.4 de la LIS considera rama de actividad "?el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios?.".

Así pues, sólo aquellas operaciones de aportación de rama de actividad en las que el patrimonio segregado permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica, identificable tanto en el caso del aportante persona física como de la entidad receptora, podrán disfrutar del régimen especial del capítulo VII del título VII de la LIS.

En el supuesto concreto planteado, el consultante pretende aportar la rama de actividad afecta a la actividad de explotación de derechos de autor de su obra con los medios materiales y humanos necesarios.

De la información proporcionada por el consultante, se desprende que el conjunto de elementos aportados por la persona física consultante conforma una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica y, por ende, una rama de actividad, puesto que para el desarrollo de la actividad de explotación de derechos de autor cuenta con los medios materiales y/o humanos necesarios para el desarrollo de dicha actividad, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 76.4 de la LIS previamente transcrito, por lo que la operación de aportación no dineraria planteada podría acogerse al régimen especial del capítulo VII del título VII de la LIS. Por otra parte, cabe señalar que, del concepto legal de "rama de actividad" se desprende que la delimitación de la misma no está condicionada por el hecho de que no se incluya dentro del patrimonio segregado o del patrimonio persistente, algún elemento que pudiera estar afecto en la entidad transmitente a la correspondiente explotación económica, siempre que dicha actividad se desarrolle en condiciones análogas antes y después de la transmisión.

En efecto, la aportación no dineraria planteada consistiría en la aportación del bloque patrimonial afecto a la actividad empresarial de explotación de derechos autor de su obra desarrollada por el consultante quien, a su vez, lleva la contabilidad del negocio de acuerdo con los criterios del Código de Comercio.

Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS, según el cual:

"2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.

(?)"

Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.

Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.

En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada se realiza con la finalidad de facilitar la gestión de la empresa a través de una sociedad limitada donde el funcionamiento y la organización es más lógica y adecuada a su propósito de gestión empresarial, racionalizar la estructura de la actividad económica, limitando la responsabilidad derivada de la misma a los bienes afectos, y dotarse de una estructura empresarial más óptima en caso de ser necesaria para dar entrada a nuevos socios que pudieran aportar capital para realizar nuevas inversiones, asumiendo los riesgos y las pérdidas o beneficios de la actividad, consiguiendo con ello una mayor capacidad de crecimiento de la sociedad, evitar la división y dispersión de la obra artística, hecho que impediría la correcta explotación económica de la misma, así como asegurar su conservación y perduración a través de la elaboración, firma y cumplimiento de un Protocolo familiar en el que se establezcan las líneas de actuación futuras de la sociedad y el negocio familiar y facilitar la transmisión hereditaria a favor de sus hijos de la explotación de la obra artística y los derechos inherentes, sin que la misma se disgregue. Por lo que los motivos señalados se consideran económicamente válidos a los efectos del artículo 89.2 de la LIS.

La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

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