Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1711-16 de 19 de Abril de 2016

Normativa

Ley 37/1992 art. 91-Uno-1-1º y 2º-91-Dos-1-1º-a)

Cuestión

Tipo impositivo aplicable tanto a la adquisición como a la entrega posterior de dicho bien.

Descripción

La entidad consultante adquiere pan común, sobrante y endurecido, a fábricas panificadoras. Posteriormente, previo troceado para facilitar su transporte, lo entrega a empresas fabricantes de piensos para alimentación animal.

Contestación

1.- El artículo 91, apartado uno.1, números 1º y 2º de la Ley 37/1992 de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), establece que se aplicará el tipo del 10 por ciento a las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de:

"1º. Las sustancias o productos, cualquiera que sea su origen que, por sus características, aplicaciones, componentes, preparación y estado de conservación, sean susceptibles de ser habitual e idóneamente utilizados para la nutrición humana o animal, de acuerdo con lo establecido en el Código Alimentario y las disposiciones dictadas para su desarrollo, excepto las bebidas alcohólicas.

Se entiende por bebida alcohólica todo líquido apto para el consumo humano por ingestión que contenga alcohol etílico.

A los efectos de este número no tendrán la consideración de alimento el tabaco ni las sustancias no aptas para el consumo humano o animal en el mismo estado en que fuesen objeto de entrega, adquisición intracomunitaria o importación.

2º. Los animales, vegetales y los demás productos susceptibles de ser utilizados habitual e idóneamente para la obtención de los productos a que se refiere el número anterior, directamente o mezclados con otros de origen distinto."

2.- Por otro lado, el artículo 91, apartado dos.1, número 1º, letra a) de la citada Ley 37/1992, dispone que se aplicará el tipo impositivo del 4 por ciento a "las entregas, adquisiciones intracomunitarias e importaciones de los bienes que se indican a continuación:

1º.- Los siguientes productos:

"a) El pan común, así como la masa de pan común congelada y el pan común congelado destinados exclusivamente a la elaboración del pan común."

El epígrafe 3.20.36 del Código Alimentario Español aprobado por el Decreto 2484/1967, de 21 de septiembre (BOE de 17 de octubre), establece que "se designará con el nombre de pan al producto resultante de la cocción de una masa obtenida por la mezcla de harina de trigo, sal comestible y agua potable, fermentada por la adición de levaduras activas. Cuando se empleen harinas de otros cereales, el pan se designará con el apelativo correspondiente a la clase de cereal que se utiliza."

Por su parte, la Reglamentación Técnico-Sanitaria para la Fabricación, Circulación y Comercio del Pan y de los Panes Especiales aprobada por el Real Decreto 1137/1984, de 28 de marzo (BOE de 19 de junio), en su artículo 2º define el pan de la siguiente forma: "pan, sin otro calificativo designa el producto perecedero resultante de la cocción de una masa obtenida por la mezcla de harina de trigo y de agua potable, con o sin adición de sal comestible, fermentada por especies de microorganismos propias de la fermentación panaria.".

Los artículos 3º y 4º de la mencionada Reglamentación distinguen entre el pan común y el pan especial, definiéndolos de la forma siguiente:

El pan común "es el definido en el artículo 2º, de consumo habitual en el día, elaborado con harina de trigo y que cumpla los requisitos establecidos en el artículo 14 y al que sólo se le pueden añadir los coadyuvantes tecnológicos y aditivos autorizados para este tipo de pan."

El pan especial, según el citado artículo 4º, "es el no incluido en el artículo 3º que reúna alguna de las condiciones siguientes:

4.1 Por su composición:

4.1.1 Que se haya incorporado cualquier aditivo y/o coadyuvante tecnológico de la panificación, autorizados para panes especiales, tanto a la masa panaria como a la harina.

4.1.2 Que se haya utilizado como materia prima harina enriquecida.

4.1.3 Que se haya añadido cualquier ingrediente de los citados en el artículo 15 y que eleven suficientemente su valor nutritivo.

4.1.4 Que no lleve microorganismos propios de la fermentación, voluntariamente añadidos."

Finalmente, los artículos 6º y 7º de la referida Reglamentación contienen las denominaciones del pan común y del pan especial de la siguiente forma:

"Art. 6. Denominaciones del pan común.

6.1 Pan bregado, de miga dura, español o candeal. Es el obtenido mediante elaboración en la que es indispensable el uso de cilindros refinadores. Se considerarán pan común todas aquellas variedades regionales elaboradas a partir de una masa de pan candeal, con las distintas denominaciones que cada una adopta, como la telera, lechuguino, fabiola, pan de cruz y otras existentes.

6.2 Pan de flama o miga blanda. Es el obtenido con una mayor proporción de agua que el pan bregado y que no precisa normalmente de refinado con cilindros. Se considerarán pan de flama todas aquellas especialidades regionales y otras tales como la baguette, la chapata, el payés, el gallego, y otras existentes elaboradas a partir de una masa de pan de flama, con las distintas denominaciones que cada una adopta.

Art. 7. Denominaciones del pan especial.

El pan especial puede recibir las siguientes denominaciones, que se incluyen a título enunciativo y no limitativo, prohibiéndose cualquier denominación que induzca a error al consumidor:

7.1 Pan integral: es el elaborado con harina integral.

7.2 Pan con grañones: es el elaborado con harina integral al que se le han añadido grañones convenientemente tratados.

7.3 Pan de Viena y pan francés: es el pan de flama elaborado a base de masa blanda, entre cuyos ingredientes deben entrar, además de los básicos, azúcares, leche o ambos a la vez, en la cantidad suficiente para una buena práctica de fabricación.

7.4 Pan tostado: es el que, después de su cocción, es cortado en rebanadas y sometido a tostación y envasado.

7.5 Biscote: es el que, después de su cocción en moldes con tapa, es cortado en rebanadas y sometido a tostación y envasado.

7.6 Colines: son los fabricados con una masa panaria que contiene la cantidad suficiente de grasa para una buena práctica de fabricación, laminada, cortada en cilindros, fermentada y horneada.

7.7 Pan de otro cereal: es aquel en el que se emplea harina de trigo mezclada con harina de otro cereal en una proporción mínima del 51 por 100 y recibe el nombre de pan de este último cereal.

7.8 Pan enriquecido: es aquel en cuya elaboración se han incorporado harinas enriquecidas o en el que se han empleado sustancias enriquecedoras, según lo dispuesto en la legislación vigente.

7.9 Pan de molde o americano: es aquel que tiene una ligera corteza blanda y que para su cocción ha sido introducido en molde.

7.10 Pan rallado: es el producto resultante de la trituración industrial del pan. Se prohíbe fabricarlo con restos de pan procedentes de establecimientos de consumo.

7.11 Por razones de sus ingredientes adicionales, además de su forma externa o el procedimiento de su elaboración son también panes especiales los siguientes: "pan bizcochado", "pan dulce", "pan de frutas", "palillos", "bastones", "pan ácimo" y otros."

3.- En consecuencia, este Centro Directivo le informa lo siguiente:

1º.- Tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 4 por ciento las entregas, adquisiciones intracomunitarias e importaciones de las variedades de pan que, según las disposiciones indicadas en los apartados anteriores, correspondan a la denominación del pan común, con independencia de la forma en que se entregue.

2º.- Tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 10 por ciento las entregas, adquisiciones intracomunitarias e importaciones de las variedades comprendidas en la denominación del pan especial cuando sean aptas para la nutrición humana o animal o sean susceptibles de ser utilizadas habitual e idóneamente para la obtención de productos empleados asimismo en la nutrición humana o animal según las previsiones contenidas en los números 1º y 2º del artículo 91.uno.1 de la Ley del Impuesto.

4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.