Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1718-13 de 27 de Mayo de 2013

Normativa

Ley 37/1992 arts. 4, 5 y 7-9º-

Normativa

Ley 37/1992 arts. 4, 5 y 7-9º-

Cuestión

Sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido del canon que ha de abonar el concesionario.

Descripción

La consultante es una entidad de carácter público constituida para la gestión de un Palacio de Congresos. A partir del año 2012, el referido Palacio de Congresos va a ser explotado por una empresa privada en virtud de un contrato de concesión administrativa de la gestión y explotación del mismo por plazo de 25 años, que incluye la cesión total de las instalaciones y subrogación de los trabajadores a cambio del pago de un canon.

Contestación

1.- El artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.

A tales efectos, el artículo 5 de la misma Ley dispone que se considerarán empresarios o profesionales quienes realicen actividades empresariales o profesionales, definiéndose estas últimas como aquellas que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

Los citados preceptos son de aplicación general y, por tanto, también a los entes públicos que, consecuentemente, tendrán la condición de empresarios cuando ordenen un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial o profesional, sea de fabricación, comercio, de prestación de servicios, etc., mediante la realización continuada de entregas de bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de la actividad.

2.- Para establecer la tributación en el Impuesto sobre el Valor Añadido de la operación objeto de consulta lo primero que hay que determinar es el tipo de contrato en virtud del cual ésta se lleva a cabo.

De acuerdo con el dictamen de fecha 11 de septiembre de 2008, emitido por la Junta de Contratación Administrativa respecto de un caso relativo a la explotación de un palacio de congresos y exposiciones, "para la determinación de cuál es la naturaleza jurídica del negocio jurídico celebrado en relación con el inmueble mencionado es preciso previamente establecer cuál es la naturaleza jurídica de este mismo". En efecto, si se entiende que el palacio de congresos y exposiciones objeto de consulta tiene carácter patrimonial, "es obvio que no cabría constituir sobre él un negocio jurídico que pudiera calificarse como concesión administrativa. Por el contrario de atribuírsele naturaleza demanial se excluiría la posibilidad de celebrar un contrato de arrendamiento ni de cualquier otro tipo que tuviera por objeto ceder a un tercero su explotación.

La determinación del carácter demanial o no del inmueble a que nos referimos debe hacerse de conformidad con lo establecido en el artículo 5.1º de la Ley 33/2003, de 3 de noviembre, del Patrimonio de las Administraciones Públicas, a cuyo tenor «son bienes y derechos de dominio público los que, siendo de titularidad publica, se encuentren afectados al uso general o al servicio público, así como aquellos a los que una ley otorgue expresamente el carácter de demaniales». Estos bienes «se regirán por las leyes y disposiciones especiales que les sean de aplicación y, a falta de normas especiales, por esta Ley y las disposiciones que la desarrollen o complementen. Las normas generales de derecho administrativo y, en su defecto, las normas de derecho privado, se aplicarán como derecho supletorio" (art. 5.4 de la LPAAPP).

En el caso al que se refiere la Junta de Contratación Administrativa en el citado informe, el palacio de congresos y exposiciones "destinado, sin lugar a dudas, a la prestación de un servicio público, debe ser considerado como un inmueble de naturaleza demanial, rigiéndose, en lo que a efectos de su aprovechamiento se refiere, y en ausencia de disposiciones específicas que lo regulen, por las normas de la Ley de Patrimonio de las Administraciones Públicas, concretamente por sus artículos 84 a 104".

Por tanto, a juicio de la Junta Consultiva de Contratación Administrativa, el negocio jurídico debe ser calificado como concesión demanial.

2.- El artículo 7.9º de la Ley 37/1992 dispone la no sujeción de las siguientes operaciones:

"9º. Las concesiones y autorizaciones administrativas, con excepción de las siguientes:

a) Las que tengan por objeto la cesión del derecho a utilizar el dominio público portuario.

b) Las que tengan por objeto la cesión de los inmuebles e instalaciones en aeropuertos.

c) Las que tengan por objeto la cesión del derecho a utilizar infraestructuras ferroviarias.

d) Las autorizaciones para la prestación de servicios al público y para el desarrollo de actividades comerciales o industriales en el ámbito portuario.".

En consecuencia, la concesión administrativa por la cual la entidad consultante cede la explotación del palacio de congresos a que se refiere la consulta es una operación no sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido. Esto implica que este Impuesto no deberá ser repercutido con ocasión del pago del canon que se haya establecido como contraprestación por la adjudicación.

3.- Por último, en relación con la cuestión relativa al Impuesto sobre Actividades Económicas, debe señalarse que dicho Impuesto se regula en los artículos 78 a 91 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (en lo sucesivo, TRLRHL), aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo.

El artículo 78 del TRLRHL define el impuesto como "un tributo directo de carácter real, cuyo hecho imponible está constituido por el mero ejercicio, en territorio nacional, de actividades empresariales, profesionales o artísticas, se ejerzan o no en local determinado y se hallen o no especificadas en las tarifas del impuesto.".

El Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre (BOE de 29 de septiembre y 1 y 2 de octubre), aprobó las Tarifas y la Instrucción del Impuesto sobre Actividades Económicas.

Las actividades económicas se clasifican en las Tarifas atendiendo a la naturaleza material de las mismas. Para las actividades no especificadas en las Tarifas, la Regla 8ª de la Instrucción establece:

"Las actividades empresariales, profesionales y artísticas, no especificadas en las Tarifas, se clasificarán, provisionalmente, en el grupo o epígrafe dedicado a las actividades no clasificadas en otras partes (n.c.o.p.), a las que por su naturaleza se asemejen y tributarán por la cuota correspondiente al referido grupo o epígrafe de que se trate.

Si la clasificación prevista en el párrafo anterior no fuera posible, las actividades no especificadas en las Tarifas se clasificarán, provisionalmente, en el grupo o epígrafe correspondiente a la actividad a la que por su naturaleza más se asemejen, y tributarán por la cuota asignada a ésta.".

La cesión de las instalaciones y de las actividades económicas a la entidad concesionaria constituye una cesión de la explotación de un negocio. La actividad consistente en la cesión de la explotación de una industria o negocio no se encuentra específicamente clasificada en las Tarifas del impuesto. Ello significa, según se desprende de la regla 8ª de la Instrucción, que para clasificar adecuadamente la actividad de referencia, habrá de estar a la naturaleza material de la misma.

En este sentido, resulta que la cesión del uso y de la explotación de un negocio, que, en el presente caso, consiste en la explotación de las infraestructuras del Palacio de exposiciones y congresos, comprendiendo ello la prestación de diversos servicios, constituye un conglomerado jurídico complejo, desde la perspectiva de la entidad consultante, que entraña distintas actividades, cuales son, básicamente, la cesión de la superficie en la que se desarrollan tales prestaciones de servicios, la cesión de las instalaciones de la misma y la cesión de los derechos de explotación.

Dichas actividades deben tener un tratamiento independiente y diferenciado en el contexto de las Tarifas del impuesto.

En definitiva, la entidad consultante debe tributar, en primer lugar, por la actividad consistente en la cesión de uso de las superficies que estén directa o indirectamente afectas a la prestación de los servicios, la cual se clasificará provisionalmente en el epígrafe 861.2, "Alquiler de locales industriales y otros alquileres n.c.o.p." de la sección 1ª de las Tarifas. Además, deberá tributar por la actividad consistente en la cesión de los elementos mobiliarios corporales (instalaciones) y por la actividad consistente en la cesión de los derechos de explotación, por el grupo 859, "Alquiler de otros bienes muebles n.c.o.p." de la sección 1ª de las Tarifas.

4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.