Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1763-17 de 07 de Julio de 2017

Normativa

LIRPF, Ley 35/2006, artículos 27 y 28.

Cuestión

Si a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas las cantidades percibidas por la venta de las viviendas tienen la consideración de ganancia patrimonial o de rendimientos de actividades económicas.

Descripción

El consultante, su hermana y su madre adquirieron en mayo de 2001 (la nuda propiedad los dos primeros y el usufructo vitalicio la madre) un terreno con el objeto de edificar dos viviendas para su venta posterior. En 2006 se formaliza escritura de declaración de obra nueva y división horizontal, si bien no es hasta mayo de 2016 cuando transmiten las dos viviendas construidas.

Contestación

Los requisitos para la consideración de la existencia de una actividad económica a efectos del IRPF se establecen en el artículo 27.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre) ?en adelante LIRPF-, que dispone:

?1. Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En particular, tienen esta consideración los rendimientos de las actividades extractivas, de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones liberales, artísticas y deportivas.

(?)?.

A ese respecto, constituye doctrina reiterada de este Centro Directivo que la promoción inmobiliaria para su posterior venta a terceros, en su totalidad o en parte, supone, en todo caso, una actividad económica, al existir una ordenación por cuenta propia de medios productivos con la finalidad de vender los inmuebles promovidos. En relación con esta actividad no han de cumplirse los requisitos del apartado 2 del artículo 27 de la LIRPF, que se refiere a la actividad de arrendamiento, actividad distinta de la promoción inmobiliaria. Además, la mera intención o voluntad de llevar a cabo una actividad de promoción inmobiliaria no implica su comienzo efectivo.

Dado que en el caso consultado la promoción de edificaciones se realiza con la finalidad de destinar éstas, en su totalidad o en parte, a la venta a terceros, los inmuebles construidos tendrán la consideración de existencias y su transmisión generará rendimientos de actividades económicas y no ganancias o pérdidas patrimoniales.

El transcurso de un plazo determinado, más o menos prolongado, entre la fase de construcción y la de venta no implica necesariamente el cese en el desarrollo de la actividad económica de promoción inmobiliaria y la desafectación de los elementos patrimoniales de la misma.

El artículo 28 de la LIRPF establece que ?el rendimiento neto de las actividades económicas se determinará según las normas del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las reglas especiales contenidas en este artículo, en el artículo 30 de esta Ley para la estimación directa, y en el artículo 31 de esta Ley para la estimación objetiva'. Debiéndose en el caso consultado cuantificar su rendimiento neto por el método de estimación directa, dado que la actividad de promoción consultada no se encuentra incluida en el ámbito de aplicación del método de estimación objetiva.

De acuerdo con lo dispuesto en el apartado 3 del artículo 10 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (BOE de 28 de noviembre), ?en el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas?.

De acuerdo con lo anterior, la deducibilidad de los gastos está condicionada por el principio de su correlación con los ingresos, de tal suerte que aquellos respecto de los que se acredite que se han ocasionado en el ejercicio de la actividad, que sean necesarios para la obtención de los ingresos, serán deducibles, en los términos previstos en los preceptos legales antes señalados, mientras que cuando no exista esa vinculación o no se probase suficientemente no podrían considerarse como fiscalmente deducibles de la actividad económica.

La deducibilidad de los citados gastos está condicionada, además, a que queden convenientemente justificados mediante el original de la factura o documento equivalente y registrados en los libros-registro que, con carácter obligatorio, deben llevar los contribuyentes que desarrollen actividades económicas.

Por último, debe indicarse que los rendimientos de la actividad económica se integran en la base imponible general del Impuesto, de acuerdo con lo establecido en el artículo 48 de la LIRPF, siéndoles de aplicación los tipos establecidos en los artículos 63 y 74 de la LIRPF y no los tipos de gravamen del ahorro.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.