Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1772-12 de 12 de Septiembre de 2012

Normativa

Ley 35/2006, Art.7

Cuestión

Tributación en el IRPF de la indemnización y de los intereses.

Descripción

El 21 de noviembre de 2002, el consultante fue despedido de la empresa en la que trabajaba, no percibiendo los salarios de tramitación como consecuencia de la modificación introducida en el texto refundido de la Ley del Estatuto de los Trabajadores por el Real Decreto-ley 5/2002. Declarada inconstitucional y nula esta norma, el consultante presenta una reclamación por responsabilidad patrimonial, reclamación que es desestimada por Acuerdo del Consejo de Ministros de 23 de diciembre de 2009. Recurrida la desestimación, obtiene sentencia favorable que condena a la Administración del Estado a abonarle una indemnización más el interés legal.

Contestación

El hecho de tratarse de una indemnización por responsabilidad patrimonial de las Administraciones públicas nos lleva en primer lugar al párrafo q) del artículo 7 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), donde se declaran rentas exentas "las indemnizaciones satisfechas por las Administraciones públicas por daños personales como consecuencia del funcionamiento de los servicios públicos, cuando vengan establecidas de acuerdo con los procedimientos previstos en el Real Decreto 429/1993, de 26 de marzo, por el que se regula el Reglamento de los procedimientos de las Administraciones públicas en materia de responsabilidad patrimonial".
Si bien en el presente caso se trata de una indemnización por responsabilidad patrimonial de las Administraciones públicas, y que se ha establecido de acuerdo con los procedimientos previstos en el Real Decreto 429/1993, la misma no se corresponde con daños personales (físicos, psíquicos o morales) sino con daños patrimoniales (se resarcen los perjuicios económicos correspondientes a la no percepción por el consultante de los salarios de tramitación suprimidos por el Real Decreto-ley 5/2002 y que posteriormente fue declarado inconstitucional y nulo por la sentencia del Tribunal Constitucional 68/2007, de 28 de marzo), por lo que no se encuentra amparada por la exención que se recoge en el artículo 7.q) de la Ley del Impuesto.
Una vez determinada su exclusión del ámbito de la exención, por lo que respecta a la determinación de qué componente de la renta del contribuyente constituye el importe de la indemnización, su vinculación con el trabajo del consultante nos lleva a su consideración como rendimientos del trabajo, pues responden a la definición que de estos rendimientos realiza la Ley del Impuesto en su artículo 17.1:
"Se considerarán rendimientos íntegros del trabajo todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas".
Por lo que respecta a la posible aplicación de la reducción del 40 por ciento establecida en el artículo 18.2 de la Ley del Impuesto, procede señalar que en cuanto lo que se indemniza es el perjuicio económico derivado de la no percepción de los salarios de tramitación que se corresponden con los salarios dejados de percibir durante un período de tiempo, al no abarcar, en el presente caso, ese período un plazo superior a dos años -pues el que media entre la fecha de despido y la de la sentencia judicial (la que declara la improcedencia del despido) ha sido de 240 días (por tanto, inferior a dos años), según resulta de lo indicado en el escrito de consultaÂ- no resulta aplicable la referida reducción.
En cuanto a los intereses legales que determina la sentencia (calculados desde la fecha de interposición de la reclamación de responsabilidad patrimonial, 4 de marzo de 2008, hasta la fecha de notificación de la sentencia del Supremo), debe señalarse que en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas los intereses percibidos por el contribuyente tienen diferente calificación, en función de su naturaleza remuneratoria o indemnizatoria. Los intereses remuneratorios constituyen la contraprestación, bien de la entrega de un capital que debe ser reintegrado en el futuro, bien del aplazamiento en el pago, otorgado por el acreedor o pactado por las partes. Estos intereses tributarán en el impuesto como rendimientos del capital mobiliario, salvo cuando, de acuerdo con lo previsto en el artículo 25 de la Ley 35/2006, proceda calificarlos como rendimientos de la actividad empresarial o profesional.
Por su parte, los intereses indemnizatorios tienen como finalidad resarcir al acreedor por los daños y perjuicios derivados del incumplimiento de una obligación o el retraso en su correcto cumplimiento. Estos intereses, debido a su carácter indemnizatorio, no pueden calificarse como rendimientos del capital mobiliario, lo que nos lleva al ámbito de las ganancias patrimoniales.
La determinación legal del concepto de ganancias y pérdidas patrimoniales se recoge en el artículo 33.1 de la Ley del Impuesto estableciendo que "son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos".
Partiendo de ese concepto y de lo dispuesto en el artículo 25 de la misma ley, los intereses objeto de consulta han de tributar como ganancias patrimoniales, en cuanto comportan una incorporación de dinero al patrimonio del contribuyente consultante Â-no calificable como rendimientosÂ- que da lugar a la existencia de una ganancia patrimonial, tal como dispone el citado artículo 33.1 de la Ley del Impuesto. Ganancia patrimonial no amparada por ninguno de los supuestos de exención establecidos legalmente y que, al no proceder de una transmisión, debe cuantificarse en el importe percibido por tal concepto. Así resulta de lo dispuesto en el artículo 34.1,b) de la misma ley, donde se determina que "el importe de las ganancias o pérdidas patrimoniales será en los demás supuestos (distintos del de transmisión), el valor de mercado de los elementos patrimoniales o partes proporcionales en su caso".
A todo lo expuesto hay que añadir que tradicionalmente, con la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas anterior a la actualmente vigente, en cuanto estos intereses indemnizaran un período superior a un año, este Centro mantenía como criterio interpretativo que su integración procedía realizarla en la parte especial de la renta del período impositivo; desaparecido este concepto en la Ley 35/2006, el mantenimiento de una continuidad en la aplicación de este criterio interpretativo, unido a la inclusión en la renta del ahorro de los intereses que constituyen rendimientos del capital mobiliario, nos llevan a concluir que los intereses objeto de consulta procederá integrarlos en la base imponible del ahorro, en aplicación del artículo 49.1,b) de la Ley del Impuesto.
Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).