Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1779-11 de 11 de Julio de 2011

Normativa

LIRPF, Ley 35/2006, disposición adicional vigésima séptima.

Cuestión

Si a efectos de la reducción prevista en la disposición adicional vigésima séptima de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, pueden incluirse en el cómputo de la plantilla media a los referidos cónyuges o familiares, cuando coticen en el régimen Especial de Trabajadores Autónomos y no en el Régimen General de la Seguridad Social.
Cómo computa la reducción de jornada por cuidado de hijo a efectos del cálculo de la plantilla media.

Descripción

El Colegio consultante representa a farmacéuticos que en muchos casos tienen a su servicio en sus negocios a cónyuges o parientes, así como a empleados que hacen uso del derecho a la reducción de jornada por cuidado de hijo, en aplicación del artículo 37.5 del Estatuto de los Trabajadores.

Contestación

La disposición adicional vigésima séptima de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), -en adelante LIRPF-, establece lo siguiente:
"1. En cada uno de los períodos impositivos 2009, 2010 y 2011, los contribuyentes que ejerzan actividades económicas cuyo importe neto de la cifra de negocios para el conjunto de ellas sea inferior a 5 millones de euros y tengan una plantilla media inferior a 25 empleados, podrán reducir en un 20 por 100 el rendimiento neto positivo declarado, minorado en su caso por las reducciones previstas en el artículo 32 de esta Ley, correspondiente a las mismas, cuando mantengan o creen empleo.
A estos efectos, se entenderá que el contribuyente mantiene o crea empleo cuando en cada uno de los citados períodos impositivos la plantilla media utilizada en el conjunto de sus actividades económicas no sea inferior a la unidad y a la plantilla media del período impositivo 2008.
El importe de la reducción así calculada no podrá ser superior al 50 por ciento del importe de las retribuciones satisfechas en el ejercicio al conjunto de sus trabajadores.
La reducción se aplicará de forma independiente en cada uno de los períodos impositivos en que se cumplan los requisitos.
2. Para el cálculo de la plantilla media utilizada a que se refiere el apartado 1 anterior se tomarán las personas empleadas, en los términos que disponga la legislación laboral, teniendo en cuenta la jornada contratada en relación con la jornada completa y la duración de dicha relación laboral respecto del número total de días del período impositivo.
No obstante, cuando el contribuyente no viniese desarrollando ninguna actividad económica con anterioridad a 1 de enero de 2008 e inicie su ejercicio en el período impositivo 2008, la plantilla media correspondiente al mismo se calculará tomando en consideración el tiempo transcurrido desde el inicio de la misma.
Cuando el contribuyente no viniese desarrollando ninguna actividad económica con anterioridad a 1 de enero de 2009 e inicie su ejercicio con posterioridad a dicha fecha, la plantilla media correspondiente al período impositivo 2008 será cero.
3. A efectos de determinar el importe neto de la cifra de negocios, se tendrá en consideración lo establecido en el apartado 3 del artículo 108 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Cuando en cualquiera de los períodos impositivos la duración de la actividad económica hubiese sido inferior al año, el importe neto de la cifra de negocios se elevará al año.
4. Cuando el contribuyente no viniese desarrollando ninguna actividad económica con anterioridad a 1 de enero de 2009 e inicie su ejercicio en 2009, 2010 ó 2011, y la plantilla media correspondiente al período impositivo en el que se inicie la misma sea superior a cero e inferior a la unidad, la reducción establecida en el apartado 1 de esta disposición adicional se aplicará en el período impositivo de inicio de la actividad a condición de que en el período impositivo siguiente la plantilla media no sea inferior a la unidad.
El incumplimiento del requisito a que se refiere el párrafo anterior motivará la no aplicación de la reducción en el período impositivo de inicio de su actividad económica, debiendo presentar una autoliquidación complementaria, con los correspondientes intereses de demora, en el plazo que medie entre la fecha en que se incumpla el requisito y la finalización del plazo reglamentario de declaración correspondiente al período impositivo en que se produzca dicho incumplimiento."
La primera cuestión planteada en la consulta se centra en el cálculo de la plantilla media a efectos de la aplicación de la reducción y en concreto cuáles son las personas al servicio del empresario o profesional en el desarrollo de su actividad económica que deben computarse a efectos del cálculo de dicha plantilla, por lo que se hace abstracción del resto de los requisitos exigidos.
El primer párrafo del apartado 2 de la disposición adicional referida establece al respecto que "Para el cálculo de la plantilla media utilizada a que se refiere el apartado 1 anterior se tomarán las personas empleadas, en los términos que disponga la legislación laboral?".
Por lo tanto, para el cálculo de dicha plantilla únicamente deberán computarse las personas que presten los referidos servicios en virtud de una relación de naturaleza laboral, excluyéndose por tanto de dicho cómputo a aquellas personas ligadas al empresario o profesional en virtud de relaciones de naturaleza distinta.
Conforme a lo establecido en el artículo 1.3.e) del Texto Refundido de la Ley del Estatuto de los Trabajadores, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1995, de 24 marzo (BOE de 29 de marzo), se consideran excluidos de la relación laboral los trabajos familiares, salvo que se demuestre la condición de asalariados de quienes los llevan a cabo, considerándose familiares, a estos efectos, siempre que convivan con el empresario, el cónyuge, los descendientes, ascendientes y demás parientes por consanguinidad o afinidad, hasta el segundo grado inclusive y, en su caso, por adopción.
De la regulación expuesta cabe extraer, en una consideración general del supuesto planteado, en el que los cónyuges y los familiares a que se refiere la normativa laboral antes citada ejercen su actividad en la farmacia, que en principio el cónyuge y los familiares del titular de la farmacia tendrán también la consideración de trabajadores por cuenta propia, salvo que se demuestre su condición de trabajadores por cuenta ajena, esto es, que están vinculado al titular por una relación laboral, ejerciendo su actividad con las notas definidoras del trabajo por cuenta ajena: voluntariedad, remuneración, ajenidad y dependencia.
Por tanto, la naturaleza laboral o no de la relación entre el empresario o profesional y sus empleados o auxiliares va a depender de las relaciones existentes entre ambas partes y de las circunstancias específicas que concurren en los servicios prestados en cada caso concreto, de acuerdo con la legislación laboral, por lo que dicha determinación es ajena a las competencias de este Centro Directivo.
En todo caso, al tratarse de una circunstancia que constituye uno de los requisitos para la aplicación de un beneficio fiscal, el contribuyente deberá poder efectuar su acreditación por medios de prueba válidos en derecho, (artículos 105 y 106 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria -BOE de 18 de diciembre-), correspondiendo su valoración a los órganos de gestión e inspección de los tributos.
En cuanto a la cuestión relativa a cómo afecta en el cálculo de la plantilla media la reducción de jornada por cuidado de hijo prevista legalmente, el apartado 5 del artículo 37 del Texto Refundido de la Ley del Estatuto de los Trabajadores, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1995, de 24 marzo (BOE de 29 de marzo), dispone:
"5. Quien por razones de guarda legal tenga a su cuidado directo algún menor de ocho años o una persona con discapacidad física, psíquica o sensorial, que no desempeñe una actividad retribuida, tendrá derecho a una reducción de la jornada de trabajo, con la disminución proporcional del salario entre, al menos, un octavo y un máximo de la mitad de la duración de aquélla.
Tendrá el mismo derecho quien precise encargarse del cuidado directo de un familiar, hasta el segundo grado de consanguinidad o afinidad, que por razones de edad, accidente o enfermedad no pueda valerse por sí mismo, y que no desempeñe actividad retribuida.
La reducción de jornada contemplada en el presente apartado constituye un derecho individual de los trabajadores, hombres o mujeres. No obstante, si dos o más trabajadores de la misma empresa generasen este derecho por el mismo sujeto causante, el empresario podrá limitar su ejercicio simultáneo por razones justificadas de funcionamiento de la empresa."
Por su parte, el apartado 6 del artículo 37 del Texto Refundido de la Ley del Estatuto de los Trabajadores, establece:
"La concreción horaria y la determinación del período de disfrute del permiso de lactancia y de la reducción de jornada, previstos en los apartados 4 y 5 de este artículo, corresponderá al trabajador, dentro de su jornada ordinaria. El trabajador deberá preavisar al empresario con quince días de antelación la fecha en que se reincorporará a su jornada ordinaria.
Las discrepancias surgidas entre empresario y trabajador sobre la concreción horaria y la determinación de los períodos de disfrute previstos en los apartados 4 y 5 de este artículo serán resueltas por la jurisdicción competente a través del procedimiento establecido en el artículo 138 bis de la Ley de Procedimiento Laboral."
En informe emitido al respecto por la Dirección General de Trabajo del Ministerio de Trabajo e Inmigración, en relación con la naturaleza laboral de la referida reducción de jornada, se manifiesta:
"Ciertamente, la jornada del trabajador –y sus salario- sufrirán una variación temporal como consecuencia del ejercicio del derecho a reducción de jornada para cuidado de menor, persona discapacitada o familiar, de conformidad con el artículo 37.5 ET, lo que supone que va a reducir el número de horas de trabajo, junto al salario, en proporción a la jornada reducida. Sin embargo, esta situación no implica una novación del contrato ni la modificación de las condiciones laborales.
Lo que se produce, de manera temporal, es una modificación en el número de horas de trabajo, pero no la transformación o novación en sí de un contrato a tiempo completo en otro a tiempo parcial o de un contrato a tiempo parcial en otro también a tiempo parcial con menor jornada, como ha quedado dicho. Por ello, se seguirá aplicando en todo momento, en el primer caso, el régimen jurídico del contrato a tiempo completo y no las especialidades del contrato a tiempo parcial (las previstas en materia de protección social, horas complementarias, y demás características específicas contenidas, en general, en el artículo 12 ET). En el segundo caso, se mantendrá la aplicación del régimen jurídico de los contratos a tiempo parcial."
En consecuencia, el cálculo de la plantilla media debe realizarse computando al trabajador por la jornada contratada, con independencia de que de forma temporal pueda gozar del derecho a la reducción de jornada por cuidado de hijo establecido en el citado artículo 37.5 del Texto Refundido de la Ley del Estatuto de los Trabajadores.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.