Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1784-11 de 11 de Julio de 2011

Ley 37/1992, Arts. 20, 69; RIRPF RD 439/2007, Art. 95-2-b.3º; RIVA RD 1624/1992, Art. 71

Si la implantación de este servicio implica nuevas obligaciones tributarias al consultante.

El consultante ejerce la actividad de enseñanza de idiomas desplazándose a las instalaciones de la empresa cliente o a través de videoconferencia, determinando el rendimiento neto de la actividad por el método de estimación directa.
Pretende sustituir el sistema actual de ejercicio de la actividad por un servicio únicamente disponible por Internet, a través de un curso online de fonética francesa.
Este servicio se podrá ofrecer a cualquier cliente situado en cualquier parte del mundo.

1.- Tributación en el IVA.
De acuerdo con lo establecido en el artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29), están sujetas al citado tributo las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.
Según el escrito presentado, los servicios prestados por el consultante han de considerarse servicios prestados por vía electrónica.
En efecto, la definición de este tipo de servicios se encuentra recogida en el artículo 69, apartado tres, número 4º, letra f), de la Ley 37/1992, según el cual, a efectos de esta Ley, se entenderá por:
"4º. Servicios prestados por vía electrónica: aquellos servicios que consistan en la transmisión enviada inicialmente y recibida en destino por medio de equipos de procesamiento, incluida la compresión numérica y el almacenamiento de datos, y enteramente transmitida, transportada y recibida por cable, radio, sistema óptico u otros medios electrónicos y, entre otros, los siguientes:
(…)
f) El suministro de enseñanza a distancia.
(…).".
Del escrito de consulta parece deducirse que los clientes del consultante no serán empresarios o profesionales actuando como tales.
Por su parte, el artículo 69 de la citada Ley 37/1992, establece:
"Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este artículo y en los artículos 70 y 72 de esta Ley, en los siguientes casos:
(…)
2º. Cuando el destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal, siempre que los servicios se presten por un empresario o profesional y la sede de su actividad económica o establecimiento permanente desde el que los preste o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, se encuentre en el territorio de aplicación del Impuesto.
Dos. Por excepción de lo dispuesto en el número 2º del apartado Uno del presente artículo, no se entenderán realizados en el territorio de aplicación del Impuesto los servicios que se enumeran a continuación cuando el destinatario de los mismos no sea un empresario o profesional actuando como tal y esté establecido o tenga su domicilio o residencia habitual fuera de la Comunidad, salvo en el caso de que dicho destinatario esté establecido o tenga su domicilio o residencia habitual en las Islas Canarias, Ceuta o Melilla y se trate de los servicios a que se refieren las letras a) a l) siguientes:
(…)
m) Los servicios prestados por vía electrónica".
Sobre la base de lo anterior, estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido los servicios de enseñanza online objeto de consulta, dado que el profesional consultante está establecido y realiza desde su sede de actividad económica en el territorio de aplicación del Impuesto dicho servicio de enseñanza, cuando:
a) El destinatario esté establecido, domiciliado o sea residente en la Península e Islas Baleares, o
b) El destinatario esté establecido, domiciliado o sea residente en un Estado miembro de la Unión Europea distinto de España.
En otros supuestos distintos de los anteriores, cuando el destinatario no sea empresario o profesional actuando como tal, dichos servicios de enseñanza online objeto de consulta no estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido.
No obstante lo anterior, el hecho de que los referidos servicios se entiendan prestados por vía electrónica y se encuentren sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido, no impide la aplicación, en su caso, de la exención prevista en el artículo 20, apartado uno, número 10º, de la Ley 37/1992, de acuerdo con el cual están exentas del citado tributo, las siguientes operaciones:
"10º. Las clases a título particular prestadas por personas físicas sobre materias incluidas en los planes de estudios de cualquiera de los niveles y grados del sistema educativo.
No tendrán la consideración de clases prestadas a título particular, aquéllas para cuya realización sea necesario darse de alta en las tarifas de actividades empresariales o artísticas del Impuesto sobre Actividades Económicas".
La aplicación de la exención prevista en el precepto estará pues condicionada a la concurrencia de los siguientes requisitos:
a) Que las clases sean prestadas por personas físicas.
b) Que las materias sobre las que versen las clases estén comprendidas en alguno de los planes de estudios de cualquiera de los niveles y grados del sistema educativo español.
La determinación de las materias que están incluidas en los referidos planes de estudio es competencia del Ministerio de Educación.
Según los antecedentes que obran en esta Dirección General, la enseñanza de idiomas es una materia incluida en determinados planes de estudio del sistema educativo español.
c) Que en caso de que no resultase de aplicación la exención que establece el artículo 82.1.c) del Texto Refundido de la Ley reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, tampoco será necesario darse de alta en la Tarifa de Actividades Empresariales del Impuesto sobre Actividades Económicas para prestar las referidas clases.
En particular, cumplirá este requisito quien, para ejercer dicha actividad, deba matricularse en un epígrafe correspondiente a la Sección Segunda (Actividades Profesionales) de las Tarifas de Impuesto sobre Actividades Económicas.
En lo que se refiere a determinar el carácter de actividad empresarial o profesional de la actividad consultada, la Dirección General de Coordinación con las Haciendas Territoriales, en resolución de 16 de febrero de 1993 ha manifestado lo siguiente:
"... desde la óptica del I.A.E., es profesional de la enseñanza, cualquiera que sea el objeto de esta, quién, actuando por cuenta propia (artículo 80, 1 de la Ley 39/1988), desarrolle personalmente la actividad de que se trate. Igualmente claro parece, sin embargo, que se estará ante un empresario, a efectos del impuesto, cuando la actividad de enseñanza se ejerza no como una manifestación de la capacidad personal, sino como consecuencia de la puesta al servicio de la actividad de una organización empresarial, desvinculada formalmente de la personalidad profesional intrínseca del profesor o enseñante.
Así, si el sujeto pasivo realiza él directa y personalmente la actividad de enseñanza, se está ante una situación de profesionalidad a efectos del impuesto. Si, por el contrario, tal actividad se ejerce en el seno de una organización, tal y como una academia, centro de estudios, etc., tal elemento de profesionalidad, vinculada a la personalidad individual del enseñante, habrá desaparecido para dar paso a una clara situación empresarial."
En el caso consultado, la circunstancia de que la actividad de enseñanza se ejerza directamente por el consultante, sin que haya un local dedicado a esta actividad, ni personal asalariado, supone la existencia de las características propias de una actividad profesional a efectos del Impuesto.
Por último, conforme a lo previsto en el artículo 71, apartado 1 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 31), los sujetos pasivos que realicen exclusivamente operaciones exentas comprendidas en el artículo 20 de la Ley 37/1992, no tendrán obligación de presentar declaraciones-liquidaciones periódicas por dicho tributo.
Por otro lado, según lo previsto en el artículo 3, apartado 1, letra a) del Reglamento por el que se regulan las operaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre (Boletín Oficial del Estado del 29 de noviembre), no existirá obligación de expedir factura, salvo en los supuestos contenidos en el apartado 2 del artículo 2 de dicho Reglamento, por la realización de operaciones exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido en virtud de lo establecido en el artículo 20 de la Ley 37/1992.
2. Tributación en el IRPF.
La actividad de enseñanza de idiomas sin tener una relación de dependencia laboral con el que contrata la misma constituye a efectos del IRPF, la obtención de un rendimiento de actividad económica.
Este rendimiento debe calificarse como rendimiento de actividad profesional, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 95.2.b.3º que establece que se considerarán rendimientos profesionales los obtenidos:
"3.º Los profesores, cualquiera que sea la naturaleza de las enseñanzas, que ejerzan la actividad, bien en su domicilio, casas particulares o en academia o establecimiento abierto. La enseñanza en academias o establecimientos propios tendrá la consideración de actividad empresarial."
Esta calificación como rendimiento de actividades profesional no queda se desvirtuada por la circunstancia de que los cursos a impartir se celebren vía electrónica, por lo que a efectos del IRPF el cambio en la forma de ejercer la actividad pretendido por el consultante no tiene incidencia alguna.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.