Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1814-15 de 09 de Junio de 2015

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  • Órgano: SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas
  • Fecha: 09 de Junio de 2015
  • Núm. Resolución: V1814-15

Normativa

LIRPF Ley 35/2006 art. 35 y 37LIS Ley 27/2014 arts. 10, 17 y DT 11ª;LIVA Ley 37/1992 art. 4, 5, 7, 8, 20 y 84 TRLIS RDLeg 4/2004 arts. 10, 15 y DT 24ªTRLITPAJD RD Legislativo 1/1993 art. 7, 19, 25 y 31

Cuestión

Si se liquida la sociedad, por jubilación del socio único, y se compensa el pago de la deuda con la entrega al socio del inmueble, qué tributos tendría que liquidar.

Descripción

La entidad consultante se constituyó como sociedad patrimonial, aunque actualmente desarrolla la actividad de arrendamiento de un inmueble del que es titular. Asimismo, adeuda una cantidad a su socio único, por aportaciones que le realizó para hacer frente a unos pagos.

Contestación

Impuesto sobre Sociedades e Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas:

Conforme al artículo 10.3 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS en adelante), en el método de estimación directa, "la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas".

No obstante, el apartado cuarto y siguientes del artículo 17 de la LIS disponen:

"4. Se valorarán por su valor normal de mercado los siguientes elementos patrimoniales:

(…)

c) Los transmitidos a los socios por causa de disolución, separación de éstos, reducción del capital con devolución de aportaciones, reparto de la prima de emisión y distribución de beneficios.

(…)

Se entenderá por valor de mercado el que hubiera sido acordado entre partes independientes, pudiendo admitirse cualquiera de los métodos previstos en el artículo18.4 de esta Ley.

5. En los supuestos previstos en las letras a), b), c) y d) del apartado anterior, la entidad transmitente integrará en su base imponible la diferencia entre el valor de mercado de los elementos transmitidos y su valor fiscal. No obstante, en el supuesto de aumento de capital o fondos propios por compensación de créditos, la entidad transmitente integrará en su base imponible la diferencia entre el importe del aumento de capital o fondos propios, en la proporción que le corresponda, y el valor fiscal del crédito capitalizado.

(…)

La integración en la base imponible de las rentas a las que se refiere este artículo se efectuará en el período impositivo en el que se realicen las operaciones de las que derivan dichas rentas.

(…)"

Por tanto, como consecuencia de su disolución y liquidación, la entidad consultante deberá integrar en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades, del período impositivo en el que se lleve a cabo la misma, la diferencia entre el valor de mercado de los elementos transmitidos y su valor fiscal. De los datos de la consulta parece desprenderse que el único elemento que la entidad consultante aportaría a su socio es un inmueble, por lo que integrará en su base imponible la diferencia entre el valor de mercado y el valor fiscal del mismo.

En el supuesto de que la operación planteada en el escrito de consulta se hubiera llevado a cabo en un período impositivo iniciado con anterioridad al 1 de enero de 2015, las conclusiones alcanzadas serían igualmente aplicables, sin perjuicio de que la referencia a los artículos 10 y 17 de la LIS se debe entender efectuada a los artículos 10 y 15 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo. Adicionalmente, para los períodos impositivos iniciados con anterioridad al 1 de enero de 2015, y siempre que se cumplieran los requisitos para ello, cabría la posibilidad de aplicar la depreciación monetaria regulada en el artículo 15.9 del TRLIS.

A efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas la operación descrita en la consulta supone la adquisición por el socio de un inmueble a través de dos operaciones diferenciadas: Una parte es adquirida onerosamente por el socio mediante una dación en pago o el pago de una contraprestación consistente en la cancelación de un crédito que el socio tiene frente a la sociedad. El resto del valor del inmueble es adquirido por el socio en pago de la cuota de liquidación que le corresponde en la sociedad.

En relación con la primera operación y sus efectos en el IRPF, debe concluirse en principio que la adquisición onerosa por el socio de la parte del inmueble satisfecha mediante la cancelación del crédito, no va a tener incidencia en su Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, más allá de la consideración del importe del crédito como parte del valor de adquisición del inmueble, en los términos establecidos en el artículo 35 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, a efectos del cálculo de las ganancias o pérdidas patrimoniales que puedan surgir en posteriores transmisiones.

El resto del valor de mercado del inmueble debe entenderse adquirido como consecuencia de la liquidación de la sociedad, y respecto a su tributación en el socio, el artículo 37.1.e) de la citada Ley establece que "en los casos de separación de los socios o disolución de sociedades, se considerará ganancia o pérdida patrimonial, sin perjuicio de las correspondientes a la sociedad, la diferencia entre el valor de la cuota de liquidación social o el valor de mercado de los bienes recibidos y el valor de adquisición del título o participación de capital que corresponda".

Por tanto, prescindiendo de la incidencia fiscal en la sociedad de la operación de disolución y liquidación, la ganancia o pérdida patrimonial para cada socio contribuyente del IRPF vendrá determinada por la diferencia entre el valor de mercado de los bienes y derechos adjudicados al socio en concepto de cuota de liquidación y el valor de adquisición de sus participaciones.

En diferentes consultas de este Centro directivo (así, la V2024-08), se incluye la ganancia o pérdida patrimonial obtenida por los socios a la liquidación de la sociedad en las derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales, por lo que la ganancia o pérdida patrimonial así determinada se integrará en la base imponible del ahorro del socio, en la forma prevista en el artículo 49 de la Ley del Impuesto. No obstante, debe tenerse en cuenta que en caso de que la liquidación se efectúe en el ejercicio 2013 o 2014, las ganancias y pérdidas patrimoniales derivadas de las participaciones sociales adquiridas con una antelación no superior a un año, se integran en todo caso en la base imponible general y no en la del ahorro (artículo 3 de la Ley 16/2012, de 27 de diciembre, por la que se adoptan diversas medidas tributarias dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y al impulso de la actividad económica -BOE de 28 de diciembre-).

En lo que respecta a la determinación del valor de adquisición de las participaciones sociales, manifiesta la sociedad consultante que la sociedad se constituyó como sociedad patrimonial. En el caso de que la sociedad hubiera tributado en algún ejercicio por el régimen de sociedades patrimoniales, para determinar dicho valor de adquisición será aplicable la regla de valoración establecida en el apartado 2 de la disposición transitoria vigésimo cuarta del TRLIS, que regula el régimen transitorio de las sociedades patrimoniales y que se remite al artículo 35.1.c) del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, (BOE de 11 de marzo). Así se dispone tanto en la mencionada disposición transitoria vigésimo cuarta del TRLIS como en la disposición transitoria undécima de la LIS.

En ese sentido, el referido artículo 35.1.c) del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas establece que la ganancia o pérdida derivada de la transmisión de valores o participaciones en el capital de sociedades patrimoniales "…se computará por la diferencia entre el valor de adquisición y de titularidad y el valor de transmisión de aquéllas.

A tal efecto, el valor de adquisición y de titularidad se estimará integrado:

Primero.- Por el precio o cantidad desembolsada para su adquisición.

Segundo.- Por el importe de los beneficios sociales que, sin efectiva distribución, hubiesen sido obtenidos por la sociedad durante los períodos impositivos en los que tributó en el régimen de sociedades patrimoniales en el período de tiempo comprendido entre su adquisición y enajenación.

Tercero.- Tratándose de socios que adquieran los valores con posterioridad a la obtención de los beneficios sociales, se disminuirá el valor de adquisición en el importe de los dividendos o participaciones en beneficios que procedan de períodos impositivos durante los cuales la entidad tuviera la consideración de sociedad patrimonial.

El valor de transmisión a computar será, como mínimo, el teórico resultante del último balance cerrado, una vez sustituido el valor neto contable de los activos por el valor que tendrían a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio, o por su valor de mercado si fuese inferior.

Lo dispuesto en este párrafo se entenderá sin perjuicio de la aplicación, cuando proceda, de lo previsto en materia de derechos de suscripción en los dos párrafos anteriores."

En aplicación de dichas reglas, el valor de adquisición de las participaciones de la sociedad estará integrado por el precio o cantidad desembolsada para su adquisición y el importe de los beneficios sociales que, sin efectiva distribución, hubiesen sido obtenidos por la sociedad durante los períodos impositivos en los que tributó en el régimen de sociedades patrimoniales, en el período de tiempo comprendido entre su adquisición y la liquidación. En caso de que el socio hubiera adquirido los valores con posterioridad a la obtención de beneficios sociales distribuidos, se disminuirá el valor de adquisición en el importe de los dividendos o participaciones en dichos beneficios percibidos por él que procedan de períodos impositivos durante los cuales la entidad tuvo la consideración de sociedad patrimonial. El valor de transmisión tendrá por su parte como límite inferior el antes referido.

No se especifica en la consulta la fecha de adquisición de las participaciones sociales, lo que impide determinar la aplicación a la ganancia patrimonial que en su caso se obtuviera de los coeficientes de reducción previstos en la disposición transitoria novena del Impuesto.

Impuesto sobre el Valor Añadido:

El artículo 4.Uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), dispone que:

"Uno. Estarán sujetas al impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.

Dos. Se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional:

a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condición de empresario o profesional.

b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto.

(…).".

Adicionalmente, el art. 5 del mismo texto legal establece, respecto del concepto de empresario o profesional, que:

"Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:

a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.

No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.

b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.

c) Quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo.

En particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes.

d) Quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente.

(…).".

El Tribunal de Justicia de la Unión Europea, en su sentencia de 20 de junio de 1991 (asunto Polysar Investments C-60/90) ha señalado que no tiene la condición de sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido y no tiene derecho a deducir, una sociedad holding cuyo único objeto es la adquisición de participaciones en otras empresas, sin que dicha sociedad intervenga directa ni indirectamente en la gestión de estas empresas, sin perjuicio de los derechos de que sea titular dicha sociedad holding en su calidad de accionista o socio.

Esta jurisprudencia se basa, fundamentalmente, en la consideración de que la mera adquisición de participaciones financieras en otras empresas no constituye actividad económica a efectos de la Directiva comunitaria reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido.

En su sentencia de 6 de febrero de 1997 (asunto Harnas & Helm C-80/95), el Tribunal de Justicia ha abundado en estas consideraciones, entendiendo que "la mera adquisición de participaciones financieras en otras empresas no constituye una explotación de un bien con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo, ya que el eventual dividendo, fruto de esta participación, es resultado de la mera propiedad del bien" y que "la mera adquisición en propiedad y la mera tenencia de obligaciones, que no contribuyen a otra actividad empresarial, y la percepción del rendimiento de las mismas, no deben considerarse actividades económicas que confieran al autor de dichas operaciones la condición de sujeto pasivo".

De acuerdo con los antecedentes contenidos en el escrito de la consulta, la entidad no sólo es titular del inmueble sino que realiza la actividad consistente en el arrendamiento del mismo y, por tanto, tendrá la consideración de sujeto pasivo a los efectos de este impuesto de acuerdo con los artículos anteriormente citados.

El art. 8 de la Ley del Impuesto, en cuanto a la definición de las entregas de bienes, establece que:

"Uno. Se considerará entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes.

A estos efectos, tendrán la condición de bienes corporales el gas, el calor, el frío, la energía eléctrica y demás modalidades de energía.

Dos. También se considerarán entregas de bienes:

(…)

2.º Las aportaciones no dinerarias efectuadas por los sujetos pasivos del Impuesto de elementos de su patrimonio empresarial o profesional a sociedades o comunidades de bienes o a cualquier otro tipo de entidades y las adjudicaciones de esta naturaleza en caso de liquidación o disolución total o parcial de aquéllas, sin perjuicio de la tributación que proceda con arreglo a las normas reguladoras de los conceptos "actos jurídicos documentados" y "operaciones societarias" del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

(…).".

De acuerdo con lo anterior, la entrega del inmueble al socio único como consecuencia de la liquidación de la sociedad constituye una operación que debe ser calificada como de entrega de bienes.

A efectos de determinar la sujeción o no de dicha operación al impuesto debe analizarse, en primer lugar, lo dispuesto en el art. 7 de la Ley del Impuesto que establece que:

"No estarán sujetas al impuesto:

1º. La transmisión de un conjunto de elementos corporales y, en su caso, incorporales que, formando parte del patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo, constituyan una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios, con independencia del régimen fiscal que a dicha transmisión le resulte de aplicación en el ámbito de otros tributos y del procedente conforme a lo dispuesto en el artículo 4, apartado cuatro, de esta Ley.

Quedarán excluidas de la no sujeción a que se refiere el párrafo anterior las siguientes transmisiones:

a) (suprimida).

b) Las realizadas por quienes tengan la condición de empresario o profesional exclusivamente conforme a lo dispuesto por el artículo 5, apartado uno, letra c) de esta Ley, cuando dichas transmisiones tengan por objeto la mera cesión de bienes.

A estos efectos, se considerará como mera cesión de bienes la transmisión de bienes arrendados cuando no se acompañe de una estructura organizativa de factores de producción materiales y humanos, o de uno de ellos, que permita considerar a la misma constitutiva de una unidad económica autónoma.

c) Las efectuadas por quienes tengan la condición de empresario o profesional exclusivamente por la realización ocasional de las operaciones a que se refiere el artículo 5, apartado uno, letra d) de esta Ley.

A los efectos de lo dispuesto en este número, resultará irrelevante que el adquirente desarrolle la misma actividad a la que estaban afectos los elementos adquiridos u otra diferente, siempre que se acredite por el adquirente la intención de mantener dicha afectación al desarrollo de una actividad empresarial o profesional.

En caso de que los bienes y derechos transmitidos, o parte de ellos, se desafecten posteriormente de las actividades empresariales o profesionales que determinan la no sujeción prevista en este número, la referida desafectación quedará sujeta al Impuesto en la forma establecida para cada caso en esta Ley.

Los adquirentes de los bienes y derechos comprendidos en las transmisiones que se beneficien de la no sujeción establecida en este número se subrogarán, respecto de dichos bienes y derechos, en la posición del transmitente en cuanto a la aplicación de las normas contenidas en el artículo 20, apartado uno, numero 22.º y en los artículos 92 a 114 de esta Ley.".

Esta redacción fue dada por la Ley 4/2008, de 23 diciembre, por la que se suprime el gravamen del Impuesto sobre el Patrimonio, se generaliza el sistema de devolución mensual en el Impuesto sobre el Valor Añadido, y se introducen otras modificaciones en la normativa tributaria (BOE de 25 de diciembre) con el fin de adecuar la Ley 37/1992 a la jurisprudencia comunitaria establecida fundamentalmente por la Sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 27 de noviembre de 2003, recaída en el Asunto C-497/01, Zita Modes Sarl, en relación con los supuestos de no sujeción de las transmisiones globales de patrimonio.

En este sentido, el Tribunal de Justicia señaló en el apartado 40 de la referida sentencia que "el concepto de «transmisión, a título oneroso o gratuito o bajo la forma de aportación a una sociedad, de una universalidad total o parcial de bienes» debe entenderse en el sentido que comprende la transmisión de un establecimiento mercantil o de una parte autónoma de una empresa, con elementos corporales y, en su caso, incorporales que, conjuntamente, constituyen una empresa o una parte de una empresa capaz de desarrollar una actividad económica autónoma, pero que no comprende la mera cesión de bienes, como la venta de existencias".

Por lo que respecta a una "universalidad total de bienes", ésta debe entenderse como la cesión de una empresa en su totalidad que comprenderá una serie de elementos diferentes, incluyendo tanto elementos materiales como inmateriales.

El concepto de «universalidad parcial de bienes» se refiere no a uno o varios elementos individuales, sino a una combinación de éstos suficiente para permitir la realización de una actividad económica, aunque esa actividad sólo forme una parte de una empresa más amplia de la que ha sido segregada. El vínculo que aglutina esos elementos consiste en que su combinación permite la realización de una actividad económica determinada, o un conjunto de actividades, mientras que cada uno de ellos por separado sería insuficiente para ello.

Por tanto, para determinar la no sujeción en un supuesto concreto será necesario comprobar que los elementos transmitidos constituyen una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios.

No obstante, el artículo 7.1º excluye expresamente de la no sujeción en su apartado b) a las transmisiones realizadas por quienes tengan la condición de empresario o profesional exclusivamente conforme a lo dispuesto por el artículo 5, apartado uno, letra c) de esta Ley, cuando dichas transmisiones tengan por objeto la mera cesión de bienes. A estos efectos, se considerará como mera cesión de bienes la transmisión de bienes arrendados cuando no se acompañe de una estructura organizativa de factores de producción materiales y humanos, o de uno de ellos, que permita considerar a la misma constitutiva de una unidad económica autónoma.

Del escrito de la consulta parece inferirse que la liquidación de la sociedad da lugar a la transmisión de un inmueble sin que se transmitan conjuntamente otros elementos que permitan concluir que se esté transmitiendo una unidad económica autónoma. En ese caso, la operación de transmisión del bien inmueble al socio de la entidad constituirá una entrega sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.

Sentada la sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido, cabe la posibilidad de que dicha operación esté exenta del mismo en virtud de lo dispuesto en el art. 20.Uno.22º de la Ley del Impuesto que establece que:

"Uno. Estarán exentas de este impuesto las siguientes operaciones:

(…)

22.ºA) Las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación.

A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se considerará primera entrega la realizada por el promotor que tenga por objeto una edificación cuya construcción o rehabilitación esté terminada. No obstante, no tendrá la consideración de primera entrega la realizada por el promotor después de la utilización ininterrumpida del inmueble por un plazo igual o superior a dos años por su propietario o por titulares de derechos reales de goce o disfrute o en virtud de contratos de arrendamiento sin opción de compra, salvo que el adquirente sea quien utilizó la edificación durante el referido plazo. No se computarán a estos efectos los períodos de utilización de edificaciones por los adquirentes de los mismos en los casos de resolución de las operaciones en cuya virtud se efectuaron las correspondientes transmisiones.

(…).".

No obstante lo anterior, dispone el art. 20.Dos del mismo texto legal, para el caso en que la operación esté efectivamente exenta del impuesto, que:

"Dos. Las exenciones relativas a los números 20.º, 21.º y 22.º del apartado anterior podrán ser objeto de renuncia por el sujeto pasivo, en la forma y con los requisitos que se determinen reglamentariamente, cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y, en función de su destino previsible, tenga derecho a la deducción total del Impuesto soportado por las correspondientes adquisiciones.

Se entenderá que el adquirente tiene derecho a la deducción total cuando el porcentaje de deducción provisionalmente aplicable en el año en el que se haya de soportar el Impuesto permita su deducción íntegra, incluso en el supuesto de cuotas soportadas con anterioridad al comienzo de la realización de entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a actividades empresariales o profesionales.

(…).".

En el escrito de la consulta nada se especifica acerca de la naturaleza del inmueble objeto de la operación pero partiéndose de la hipótesis de que se trata de una edificación de construcción ya finalizada, debe concluirse que la operación descrita por el consultante es una operación sujeta pero exenta del impuesto sin perjuicio de que pudiera instrumentarse, en las condiciones establecidas en el antes citado art. 20.Dos de la Ley del Impuesto, la renuncia a la exención por parte de la entidad transmitente.

En el caso de cumplirse las condiciones necesarias para ejercer la renuncia a la exención deberá tenerse en cuenta lo dispuesto en el art. 84.Uno.2º e) segundo guion de la Ley del Impuesto cuando establece que:

"Uno. Serán sujetos pasivos del Impuesto:

(…)

2.º Los empresarios o profesionales para quienes se realicen las operaciones sujetas al Impuesto en los supuestos que se indican a continuación:

(…)

e) Cuando se trate de las siguientes entregas de bienes inmuebles:

(…)

– Las entregas exentas a que se refieren los apartados 20.º y 22.º del artículo 20.Uno en las que el sujeto pasivo hubiera renunciado a la exención.

(…).".

En ese caso, será el socio, como destinatario de la operación de entrega del bien inmueble el sujeto pasivo de la misma

En consecuencia, en la hipótesis descrita en el cuerpo de esta contestación, la operación de la adjudicación de un inmueble al socio único de una sociedad que va a liquidarse es una operación que debe ser calificada como de entrega de bienes sujeta y exenta del impuesto sin perjuicio de que, con el cumplimiento de las condiciones establecidas en la Ley, pueda el transmitente renunciar a la exención en cuyo caso, el adquirente, en función del mecanismo de inversión, será sujeto pasivo del impuesto.

Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados:

En relación a los hechos planteados debe tenerse en cuenta lo dispuesto en los artículos 7.2,a) y 5, 31.2 19.1 y 25.4 del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (en adelante ITP y AJD), aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre)

Artículo 7:

"2. Se considerarán transmisiones patrimoniales a efectos de liquidación y pago del Impuesto:

A) Las adjudicaciones en pago y para pago de deudas, así como las adjudicaciones expresas en pago de asunción de deudas.

(…)

5. No estarán sujetas al concepto de transmisiones patrimoniales onerosas, regulado en el presente Título, las operaciones enumeradas anteriormente cuando sean realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional y, en cualquier caso, cuando constituyan entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido. No obstante, quedarán sujetas a dicho concepto impositivo las entregas o arrendamientos de bienes inmuebles, así como la constitución y transmisión de derechos reales de uso y disfrute que recaigan sobre los mismos, cuando gocen de exención en el Impuesto sobre el Valor Añadido. También quedarán sujetas las entregas de aquellos inmuebles que estén incluidos en la transmisión de la totalidad de un patrimonio empresarial, cuando por las circunstancias concurrentes la transmisión de este patrimonio no quede sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido".

Artículo 31:

"2. Las primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil, de la Propiedad Industrial y de Bienes Muebles no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los números 1 y 2 del artículo 1 de esta Ley, tributarán, además, al tipo de gravamen que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, haya sido aprobado por la Comunidad Autónoma.

Si la Comunidad Autónoma no hubiese aprobado el tipo a que se refiere el párrafo anterior, se aplicará el 0,50 %, en cuanto a tales actos o contratos".

Artículo 19:

"1. Son operaciones societarias sujetas:

1º La constitución de sociedades, el aumento y disminución de su capital social y la disolución de sociedades.

(…)".

Artículo 25:

"4. En la disminución de capital y en la disolución, la base imponible coincidirá con el valor real de los bienes y derechos entregados a los socios, sin deducción de gastos y deudas".

1.- Operación de adjudicación al socio acreedor de un inmueble, en pago de la deuda.

Tal y como establece el artículo 7 en su apartado 2.a), la adjudicación en pago de deudas (o dación en pago) constituye una transmisión patrimonial onerosa, que podrá tributar por dicha modalidad del ITP y AJD, siempre que, no resulte excluida su aplicación en virtud de lo dispuesto en el apartado 5 de dicho precepto, por tratarse de una operación realizada por un empresario o profesional en el ejercicio de su actividad o que constituya una entrega de bienes sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, y sin que concurran ninguno de los supuestos previstos en el segundo párrafo del citado apartado 5 (tratarse de entregas de bienes que gocen de exención en el Impuesto sobre el Valor añadido, o que constituyan la transmisión de la totalidad del patrimonio empresarial no sujeto a dicho impuesto).

En caso de que quedara excluida la tributación por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas, resultaría de aplicación la cuota variable del documento notarial de Actos Jurídicos Documentados, por concurrir todos los requisitos establecidos en el artículo 31.2 del texto Refundido:

- Tratarse de una primera copia de una escritura o un acta notarial.
- Tener por objeto cantidad o cosa valuable.
- Contener actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Registro Mercantil, Registro de la Propiedad Industrial o Registro de Bienes Muebles.
- Contener actos o contratos no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los números 1 y 2 del Texto Refundido del ITP y AJD, modalidades de Transmisiones Patrimoniales Onerosas y Operaciones Societarias.

2.- Operación de disolución y liquidación de la sociedad.

Conforme a los artículos 19.1 y 25.4, anteriormente transcritos, la disolución de la sociedad, y su consiguiente liquidación, constituye una operación sujeta a la modalidad de operaciones societarias del ITP y AJD. Ahora bien, si una vez liquidada la deuda con el socio mediante la adjudicación del inmueble, la sociedad no dispone de otros bienes o derechos para adjudicar a éste por el concepto disolución de sociedad, deberá entenderse que la referida operación carece de base imponible y que, en consecuencia, no procederá tributación alguna por dicho concepto.

R>Así resulta de lo dispuesto en el artículo 75.4 del Reglamento del Impuesto aprobado por Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo, (BOE de 22 de junio).

"4. La [escritura] de disminución de capital que, por no dar lugar a la devolución de bienes o derechos a los socios, no motive liquidación por la modalidad de «operaciones societarias», tampoco tributará por la modalidad gradual de «actos jurídicos documentados»".

Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana:

El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (IIVTNU) se regula en los artículos 104 a 110 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo.

El artículo 104 del TRLRHL regula, en su apartado 1, la naturaleza y el hecho imponible del impuesto, estableciendo que:

"El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana es un tributo directo que grava el incremento de valor que experimenten dichos terrenos y se ponga de manifiesto a consecuencia de la transmisión de la propiedad de los terrenos por cualquier título o de la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos."

Por tanto, para que se produzca el hecho imponible del impuesto deben darse dos condiciones simultáneas:

- Que se produzca un incremento del valor de los terrenos de naturaleza urbana en los términos que señala el TRLRHL.

- Que el mencionado incremento se produzca como consecuencia de una transmisión de tales terrenos, o de la constitución o transmisión de derechos reales sobre los mismos.

El incremento de valor que experimenten los terrenos urbanos puede tener su origen en la transmisión de la propiedad por cualquier título, tanto oneroso como lucrativo, así como por la constitución o transmisión de derechos reales de goce limitativos del dominio sobre dichos terrenos, de tal manera, que si no hay transmisión de la propiedad ni constitución o transmisión de un derecho real de goce limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos, no se devenga el IIVTNU.

Por su parte la disposición transitoria vigésima cuarta del TRLIS establecía en la letra b) del apartado 2 que:

"No se devengará el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza urbana con ocasión de las adjudicaciones a los socios de inmuebles de naturaleza urbana. En la posterior transmisión de los mencionados inmuebles se entenderá que estos fueron adquiridos en la fecha en que lo fueron por la sociedad que se extinga."

Estableciéndose en el apartado 1 de esta disposición las circunstancias que deben concurrir para que resulte de aplicación el régimen fiscal previsto en la misma, las cuales son las siguientes:

a) Que hubieran tenido la consideración de sociedades patrimoniales, de acuerdo con lo establecido en el Capítulo VI del Título VII de esta Ley, en todos los períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2005 y que la mantengan hasta la fecha de su extinción.

b) Que en los seis primeros meses desde el inicio del primer período impositivo que comience a partir de 1 de enero de 2007 se adopte válidamente el acuerdo de disolución con liquidación y se realicen con posterioridad al acuerdo, dentro del plazo de los seis meses siguientes a su adopción, todos los actos o negocios jurídicos necesarios, según la normativa mercantil, hasta la cancelación registral de la sociedad en liquidación.

De la información facilitada por la sociedad consultante se desprende que no es aplicable a la misma la disposición transcrita, por lo que la adjudicación al socio del bien inmueble de naturaleza urbana se encontrará sujeta y no exenta al IIVTNU (no está sujeto a este impuesto el incremento de valor que experimenten los terrenos que tengan la consideración de rústicos), determinándose la liquidación del impuesto en su caso, de acuerdo con lo establecido en los artículos 104 y siguientes del TRLRHL.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Valor de mercado
Valor de adquisición
Sociedad patrimonial
Período impositivo
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
Entrega de bienes
Pérdidas patrimoniales
Valor fiscal
Impuesto sobre sociedades
Actividades económicas
Actividades empresariales
Prestación de servicios
Único socio
Impuesto sobre el Valor Añadido
Empresario individual
Participaciones sociales
Valor de transmisión
Aumento de capital
Fondos propios
Cesión de bienes
Patrimonio empresarial
Elementos patrimoniales
Actividades empresariales y profesionales
Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados
Sociedades mercantiles
Transmisiones Patrimoniales Onerosas
Disolución de sociedades
Holding
Prima de emisión
Estimación directa
Dación en pago
Distribución de beneficios
Operaciones societarias
A título oneroso
Bienes inmuebles
Cesión de bienes pro solvendo
Depreciación monetaria
Base imponible Impuesto sobre sociedades
Integración de rentas en la base imponible
Actos jurídicos documentados

Ley General Tributaria (Ley 58/2003 de 17 de Dic) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 302 Fecha de Publicación: 18/12/2003 Fecha de entrada en vigor: 01/07/2004 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

Ley 35/2006 de 28 de Nov (IRPF -Impuesto sobre la renta de las personas físicas-) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 285 Fecha de Publicación: 29/11/2006 Fecha de entrada en vigor: 01/01/2007 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

RDLeg. 2/2004 de 5 de Mar (TR. de la ley reguladora de las haciendas locales) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 59 Fecha de Publicación: 09/03/2004 Fecha de entrada en vigor: 10/03/2004 Órgano Emisor: Ministerio De Hacienda

Ley 27/2014 de 27 de Nov (Impuesto sobre Sociedades) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 288 Fecha de Publicación: 28/11/2014 Fecha de entrada en vigor: 01/01/2015 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

Real Decreto 828/1995 de 29 de May (Reglamento del Impuesto sobre TP y AJD) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 148 Fecha de Publicación: 22/06/1995 Fecha de entrada en vigor: 22/06/1995 Órgano Emisor: Ministerio De Economia Y Hacienda

Ley 16/2012 de 27 de Dic (Medidas tributarias para consolidación de finanzas públicas e impulso de la actividad económica) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 312 Fecha de Publicación: 28/12/2012 Fecha de entrada en vigor: 28/12/2012 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

RDLeg. 4/2004 de 5 de Mar (TR. de la ley del impuesto sobre sociedades) DEROGADO

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 61 Fecha de Publicación: 11/03/2004 Fecha de entrada en vigor: 12/03/2004 Órgano Emisor: Ministerio De Hacienda

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