Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1815-15 de 09 de Junio de 2015

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  • Órgano: SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas
  • Fecha: 09 de Junio de 2015
  • Núm. Resolución: V1815-15

Normativa

LIRPF Ley 35/2006 art. 99LIS Ley 27/2014 art. 10 y 11LIVA Ley 37/1992 art. 4, 5 y 78Real Decreto Legislativo 1175/1990

Cuestión

Epígrafe de las tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas en que encuadraría dicha actividad.

Si el importe que la consultante quiere abonar a los consumidores finales como retribución por haber visualizado el anuncio está sujeto a IVA y si puede considerarse gasto deducible para la entidad consultante.

Qué tratamiento tiene el importe recibido por el consumidor final en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Descripción

La entidad consultante (X) pretende iniciar una nueva actividad consistente en lograr que un anuncio publicitario tenga muchas visualizaciones por parte de consumidores finales, obteniendo la entidad sus ingresos de la empresa que se publicita, en función del número de visualizaciones que consigue la consultante.

X tendrá un contrato con cada consumidor final, que le permitirá enviar anuncios a su teléfono y les pagará un importe por cada anuncio que estos reciban y visualicen.

Contestación

La entidad consultante pretende iniciar una nueva actividad consistente en lograr que un anuncio publicitario tenga muchas visualizaciones por parte de consumidores finales.

Impuesto sobre Actividades Económicas:

De acuerdo con lo dispuesto por la regla 2ª de la Instrucción para la aplicación de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas ambas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, "El mero ejercicio de cualquier actividad económica especificada en las Tarifas, así como el mero ejercicio de cualquier otra actividad de carácter empresarial, profesional o artístico no especificada en aquéllas, dará lugar a la obligación de presentar la correspondiente declaración de alta y de contribuir por este impuesto, salvo que en la presente Instrucción se disponga otra cosa".

El grupo 844 de la sección primera de las Tarifas clasifica la actividad de "Servicios de publicidad, relaciones públicas y similares" y, de acuerdo con la nota adjunta al mismo, en él se incluye "la prestación de servicios de publicidad, mediante anuncios, carteles, folletos, películas publicitarias, etc., a través de prensa, radio, televisión, publicidad aérea u otros medios. Se clasifican aquí las agencias o empresas de publicidad, que se dedican a la creación y difusión de anuncios o campañas de información publicitaria, propaganda electoral, comunicación institucional o pública e imagen corporativa, así como las demás empresas de publicidad en sus diferentes modalidades, tales como exclusivistas de medios publicitarios, publicidad exterior, publicidad directa y márketing directo, distribuidoras y centrales de compras, estudios de publicidad, etc. Asimismo, se encuadran en este grupo las empresas dedicadas a las relaciones públicas, promoción de ventas publicitarias, regalos y reclamos publicitarios y, en general, cualquier servicio independiente de publicidad.".

En la regla 4ª de la Instrucción que recoge el régimen general de facultades de las Tarifas, estableciendo, en su apartado 2.E) que "El pago de las cuotas correspondientes al ejercicio de actividades de prestación de servicios, en general, faculta para la adquisición, tanto en territorio nacional como en el extranjero, de las materias o productos necesarios para el ejercicio de aquéllas".

En consecuencia con lo anteriormente expuesto, el sujeto pasivo consultante que desea iniciar una actividad cuyo objetivo consistirá en que un anuncio publicitario tenga muchas visualizaciones por parte de los consumidores finales, a los que premiará por las mismas, deberá darse de alta en el grupo 844 de la sección primera arriba mencionado y que comprende los "Servicios de publicidad, relaciones públicas y similares".

Impuesto sobre Sociedades:

En cuanto a la deducibilidad en el Impuesto sobre Sociedades de los importes que la entidad consultante quiere abonar a los consumidores finales, el artículo 10.3 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS), dispone que:

"3. En el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas."

Adicionalmente, el artículo 11 de la LIS establece que:

"1. Los ingresos y gastos derivados de las transacciones o hechos económicos se imputarán al período impositivo en que se produzca su devengo, con arreglo a la normativa contable, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro, respetando la debida correlación entre unos y otros.

(…)

3. 1.º No serán fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas si así lo establece una norma legal o reglamentaria, a excepción de lo previsto en esta Ley respecto de los elementos patrimoniales que puedan amortizarse libremente o de forma acelerada.

(…)"

En línea con lo anterior, todo gasto contable será gasto fiscalmente deducible, a efectos del Impuesto sobre Sociedades, siempre que cumpla las condiciones legalmente establecidas, en términos de inscripción contable, imputación con arreglo a devengo, correlación de ingresos y gastos y justificación documental, y siempre que no tenga la consideración de gasto fiscalmente no deducible por aplicación de algún precepto específico establecido en la LIS.

Por tanto, los importes que la entidad consultante pagaría a los consumidores finales tendrían la consideración de gastos fiscalmente deducibles, a efectos del Impuesto sobre Sociedades, de acuerdo con las reglas generales de deducibilidad mencionadas anteriormente.

Impuesto sobre el Valor Añadido:

El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1922, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, establece que "Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.".


Por su parte, de acuerdo con lo establecido en el artículo 5.Uno de la citada Ley 37/1992, se reputarán empresarios o profesionales, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido:

"a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.

No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.

(…).".

En este sentido, el apartado dos, de este artículo 5, establece que "Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.".

En consecuencia, estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios que realice un empresario o profesional en el territorio de aplicación del Impuesto en el ejercicio de su actividad empresarial.

Por su parte, el artículo 78 de la Ley dispone lo siguiente:

"Uno. La base imponible del Impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas.".

De todo lo anterior, la sujeción al Impuesto de las operaciones efectuadas por la consultante con los consumidores finales precisa que estos adquieran la condición de empresarios o profesionales y que las cantidades percibidas constituyan la contraprestación de eventuales prestaciones de servicios que estos realizasen a favor de la consultante.

El análisis de la sujeción al Impuesto de estas operaciones debe realizarse a la luz de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea derivada, entre otras de sus sentencias de 5 de febrero de 1981, en el asunto 154/1980 y de 3 de marzo de 1994, en el asunto C-16/1993, que han establecido que para que una operación tenga la consideración de entrega de bienes o prestación de servicios y quede sujeta al Impuesto, entre la entrega del bien o el servicio prestado y la contraprestación recibida debe existir una relación directa, un vínculo directo, de manera que debe aparecer, entre quien realiza la prestación y su destinatario "una relación jurídica en cuyo marco se intercambian prestaciones recíprocas (de suerte que) la retribución percibida por quien efectúa la prestación constituya el contravalor efectivo del servicio prestado al destinatario.".

En este sentido, parece que no es posible determinar un vínculo directo en los términos señalados por el Tribunal, que determine para la consultante la realización de un acto de consumo, esto es, prestaciones de servicios autónomas e individualizables en el marco de una relación jurídica con los consumidores finales, cuya contraprestación sería la retribución de los servicios prestados por estos últimos.

En estas circunstancias, las referidas operaciones no se encontrarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, ni los consumidores finales adquirirán la condición de empresarios o profesionales a efectos del Impuesto.

Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas:

Al efectuarse la consulta por la entidad, como pagadora de determinados importes a consumidores por las visualizaciones que estos efectúen de anuncios publicitarios, su condición de obligado tributario en relación con el IRPF se concreta en el ámbito de la obligación de retener, siendo este el aspecto que se procede a abordar en el presente informe.

En desarrollo de la obligación de practicar retenciones o ingresos a cuenta que se establece en el artículo 99 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), el Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), en su artículo 75 delimita cuales son las rentas sujetas a retención o ingreso a cuenta de la siguiente forma:

"1. Estarán sujetas a retención o ingreso a cuenta las siguientes rentas:

a) Los rendimientos del trabajo.

b) Los rendimientos del capital mobiliario.

c) Los rendimientos de las siguientes actividades económicas:

Los rendimientos de actividades profesionales.

Los rendimientos de actividades agrícolas y ganaderas.

Los rendimientos de actividades forestales.

Los rendimientos de las actividades empresariales previstas en el artículo 95.6.2.º de este Reglamento que determinen su rendimiento neto por el método de estimación objetiva.

d) Las ganancias patrimoniales obtenidas como consecuencia de las transmisiones o reembolsos de acciones y participaciones representativas del capital o patrimonio de las instituciones de inversión colectiva, así como las derivadas de los aprovechamientos forestales de los vecinos en montes públicos.

R>2. También estarán sujetas a retención o ingreso a cuenta las siguientes rentas, independientemente de su calificación:

a) Los rendimientos procedentes del arrendamiento o subarrendamiento de inmuebles urbanos.

A estos efectos, las referencias al arrendamiento se entenderán realizadas también al subarrendamiento.

b) Los rendimientos procedentes de la propiedad intelectual, industrial, de la prestación de asistencia técnica, del arrendamiento de bienes muebles, negocios o minas, del subarrendamiento sobre los bienes anteriores y los procedentes de la cesión del derecho a la explotación del derecho de imagen.

c) Los premios que se entreguen como consecuencia de la participación en juegos, concursos, rifas o combinaciones aleatorias, estén o no vinculados a la oferta, promoción o venta de determinados bienes, productos o servicios.

3. (…)".

Por tanto, de la aplicación de lo dispuesto en el artículo 75 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, regulador de las rentas sujetas a retención o ingreso a cuenta, cabe concluir que los importes que la entidad consultante entregue a consumidores finales por visualizar anuncios publicitarios no se encuentran dentro del ámbito de aplicación de dicho artículo, por lo que la entidad consultante no deberá practicar retención o ingreso a cuenta alguno en relación con los mismos.


Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Consumidor final
Prestación de servicios
Impuesto sobre sociedades
Impuesto sobre el Valor Añadido
Actividades económicas
Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas
Entrega de bienes
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
Gastos deducibles
Contraprestación
Actividades empresariales
Marketing
Actividades empresariales y profesionales
Estimación directa
Elementos patrimoniales
Cuenta de pérdidas y ganancias
Período impositivo
Relación jurídica
A título oneroso
A título gratuito
Empresario individual
Subarriendo
Obligación de retener
Rentas sujetas al IRNR
Obligado tributario
Persona física
Arrendamiento de bien mueble
Prestación de asistencia técnica
Aprovechamiento forestal
Estimación objetiva
Rendimientos de actividades profesionales
Propiedad intelectual
Instituciones de inversión colectiva
Derechos de imagen
Ganancia patrimonial
Rendimientos de capital mobiliario
Rendimientos del trabajo
Rendimientos netos
Actividad forestal
Actividad agrícola

Ley General Tributaria (Ley 58/2003 de 17 de Dic) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 302 Fecha de Publicación: 18/12/2003 Fecha de entrada en vigor: 01/07/2004 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

Ley 35/2006 de 28 de Nov (IRPF -Impuesto sobre la renta de las personas físicas-) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 285 Fecha de Publicación: 29/11/2006 Fecha de entrada en vigor: 01/01/2007 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

Ley 27/2014 de 27 de Nov (Impuesto sobre Sociedades) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 288 Fecha de Publicación: 28/11/2014 Fecha de entrada en vigor: 01/01/2015 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

Real Decreto 439/2007 de 30 de Mar (Reglamento del IRPF y modifica el Real Decreto 304/2004 -Reglamento de Planes y Fondos de Pensiones-) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 78 Fecha de Publicación: 31/03/2007 Fecha de entrada en vigor: 01/04/2007 Órgano Emisor: Ministerio De Economia Y Hacienda

RDLeg. 1175/1990 de 28 de Sep (Tarifas e instrucción del Impuesto sobre Actividades Económicas) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 234 Fecha de Publicación: 29/09/1990 Fecha de entrada en vigor: 19/10/1990 Órgano Emisor: Ministerio De Economia Y Hacienda

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