Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1870-15 de 15 de Junio de 2015

TIEMPO DE LECTURA:

  • Órgano: SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas
  • Fecha: 15 de Junio de 2015
  • Núm. Resolución: V1870-15

Normativa

Ley 27/2014, del Impuesto sobre Sociedades, art: 76, 84 y 89.

Cuestión

Si a la operación de fusión por absorción planteada le sería aplicable el régimen fiscal especial del capítulo VII del título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.

Descripción

La entidad B, se dedica a la producción, distribución, comercialización y representación de todo tipo de tuberías termoplásticos y accesorios para las mismas, termoplásticos y de fundición, sistemas de canalones, valvulería, registros y tapas de fundición, productos para riego, piscinas, calefacción, fontanería y material contraincendios, la fabricación, importación, exportación, transporte, distribución, almacenaje y compraventa de productos plásticos en general y, en particular, los destinados a la industria y comercio de sistemas de tuberías de todas clases al por mayor y detallista.

El capital social de la entidad B pertenece al 100% a la entidad consultante A.

Por su parte, la entidad C, se dedica a la producción, elaboración y el comercio al por mayor y menor de material plástico vario, termoplástico en p.v.c., poliuretano y afines para la construcción y otros fines diversos, así como la venta de todo tipo de materiales para la construcción y otros fines diversos, la edificación y obra civil. El capital social pertenece al 100% a la entidad A.

Ambas sociedades pertenecen a un grupo empresarial que tributa en consolidación fiscal y se dedican a la comercialización de productos del mismo tipo.

Se plantea ejecutar la fusión de ambas sociedades mediante la absorción de C por la entidad B, con el fin de obtener los siguientes objetivos empresariales:

-Mejorar la gestión y unificar estructuras empresariales para lograr una mayor solvencia al incrementarse sus fondos propios.

-Conseguir una simplificación de los costes administrativos o laborales y de ahorro de cargas burocráticas.

-Alcanzar una simplificación de las obligaciones mercantiles y fiscales en ambas entidades.

-Centralizar las actividades con la finalidad de lograr economías de escala.

-Unificar bajo un mismo canal de distribución todas las actividades de las sociedades.

-Facilitar l llevanza de la contabilidad y reducir el coste que la mima conlleva.

-Facilitar la asistencia en materias como asesoría, administración, financiación o promoción, pretendiendo un uso más eficiente de los recursos propios, ajenos, técnicos y humanos.

-Aumentar el ámbito geográfico de la actividad, con acceso a nuevos mercados.

-Afrontar en condiciones más ventajosa la situación de competencia en la economía.

-Que la absorbida pueda aprovechar los medios personales y materiales de la absorbente.

-Que la absorbida pueda acceder a mejores condiciones en los mercados financieros.

Ambas sociedades, disponen de créditos con la AEAT, todos ellos previos a su incorporación al grupo fiscal.

Contestación

El capítulo VII del título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, regula el régimen fiscal especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.

Al respecto, el artículo 76.1 de la Ley establece que:

"1. Tendrán la consideración de fusión la operación por la cual:

a) Una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.

(…)."

En el escrito de la consulta se manifiesta que las entidades B y C pretenden fusionarse a través de una fusión por absorción.

Por tanto, si la operación proyectada se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, y cumple además lo dispuesto en el artículo 76.1 de la LIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VII del título VII de la LIS en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.

En el ámbito mercantil, el artículo 52 de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, en relación con el artículo 49 del mismo texto legal, establece el concepto y los requisitos de los supuestos asimilados a la absorción de sociedades íntegramente participadas, en los siguientes términos:

"1. Lo dispuesto para la absorción de sociedades íntegramente participadas será de aplicación, en la medida que proceda, a la fusión, en cualquiera de sus clases, de sociedades íntegramente participadas de forma directa o indirecta por el mismo socio, así como a la fusión por absorción cuando la sociedad absorbida fuera titular de forma directa o indirecta de todas las acciones o participaciones de la sociedad absorbente.

2. Cuando la sociedad absorbida fuese titular de forma indirecta de todas las acciones o participaciones sociales en que se divide el capital de la sociedad absorbente o cuando las sociedades absorbida y absorbente estén participadas indirectamente por el mismo socio, será siempre necesario el informe de expertos a que se refiere el artículo 34 y será exigible, en su caso, el aumento de capital de la sociedad absorbente. Cuando la fusión provoque una disminución del patrimonio neto de sociedades que no intervienen en la fusión por la participación que tienen en la sociedad absorbente o absorbida, la sociedad absorbente deberá compensar a dichas sociedades por el valor razonable de esa participación."

Por tanto, si la operación proyectada se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, y cumple además lo dispuesto en el artículo 76.1 de la LIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VII de su título VII en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.

Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS según el cual:

"2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal."

Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.

Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.

En el escrito de consulta se indica que la operación de fusión se realiza con la finalidad de mejorar la gestión y unificar estructuras empresariales para lograr una mayor solvencia al incrementarse sus fondos propios, conseguir una simplificación de los costes administrativos o laborales y de ahorro de cargas burocráticas, alcanzar una simplificación de las obligaciones mercantiles y fiscales en ambas entidades, centralizar las actividades con la finalidad de lograr economías de escala, unificar bajo un mismo canal de distribución todas las actividades de las sociedades, facilitar l llevanza de la contabilidad y reducir el coste que la mima conlleva, facilitar la asistencia en materias como asesoría, administración, financiación o promoción, pretendiendo un uso más eficiente de los recursos propios, ajenos, técnicos y humanos, aumentar el ámbito geográfico de la actividad, con acceso a nuevos mercados, afrontar en condiciones más ventajosa la situación de competencia en la economía, que la absorbida pueda aprovechar los medios personales y materiales de la absorbente y que la absorbida pueda acceder a mejores condiciones en los mercados financieros.

El hecho de que la sociedad absorbida tenga bases imponibles negativas pendientes de compensar, no invalida, por sí mismo, la aplicación del régimen fiscal del capítulo VII del título VII de la LIS, puesto que de conformidad con los datos de la consulta, ambas entidades (B y C) parecen ser operativas, por lo que cabría considerar que la operación proyectada no tendría como finalidad preponderante el aprovechamiento de las bases imponibles negativas pendientes de compensar. En conclusión, los motivos alegados se consideran económicamente válidos a los efectos previstos en el artículo 89.2 de la LIS.

Respecto a las bases imponibles negativas pendientes de compensar, generadas en sede de la absorbida, es necesario traer a colación lo dispuesto en el artículo 84 de la LIS, en virtud del cual:

ђ1. Cuando las operaciones mencionadas en el artículo 76 u 87 de esta Ley determinen una sucesión a título universal, se transmitirán a la entidad adquirente los derechos y obligaciones tributarias de la entidad transmitente.

Cuando la sucesión no sea a título universal, se transmitirán a la entidad adquirente los derechos y obligaciones tributarias que se refieran a los bienes y derechos transmitidos.

La entidad adquirente asumirá el cumplimiento de los requisitos necesarios para continuar aplicando los beneficios fiscales o consolidar los aplicados por la entidad transmitente.

2. Se transmitirán a la entidad adquirente las bases imponibles negativas pendientes de compensación en la entidad transmitente, siempre que se produzca alguna de las siguientes circunstancias:

a) La extinción de la entidad transmitente.

b) La transmisión de una rama de actividad cuyos resultados hayan generado bases imponibles negativas pendientes de compensación en la entidad transmitente. En este caso, se transmitirán las bases imponibles negativas pendientes de compensación generadas por la rama de actividad transmitida.

Cuando la entidad adquirente participe en el capital de la transmitente o bien ambas formen parte de un grupo de sociedades a que se refiere el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de su residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, la base imponible negativa susceptible de compensación se reducirá en el importe de la diferencia positiva entre el valor de las aportaciones de los socios, realizadas por cualquier título, correspondiente a la participación o a las participaciones que las entidades del grupo tengan sobre la entidad transmitente, y su valor fiscal.

(…)"

Por otra parte, la disposición transitoria décimo sexta de la LIS, establece en su apartado 6 que:

ђ6. En el supuesto de operaciones de reestructuración acogidas al régimen fiscal especial establecido en el Capítulo VII del Título VII de esta Ley:

(…)

b) A efectos de lo previsto en el apartado 2 del artículo 84 de esta Ley, en ningún caso serán compensables las bases imponibles negativas correspondientes a pérdidas sufridas por la entidad transmitente que hayan motivado la depreciación de la participación de la entidad adquirente en el capital de la transmitente, o la depreciación de la participación de otra entidad en esta última cuando todas ellas formen parte de un grupo de sociedades al que se refiere el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de su residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, cuando cualquiera de las referidas depreciaciones se haya producido en períodos impositivos iniciados con anterioridad a 1 de enero de 2013.Ғ

Por tanto, las bases imponibles negativas generadas en sede de la sociedad absorbida, podrán ser compensadas en sede de la entidad absorbente, con los requisitos y limitaciones establecidos en el artículo 84 y en la disposición transitoria 16ª de la LIS, previamente transcrito.

Asimismo, dichos créditos fiscales seguirán teniendo su carácter de previos a la incorporación al grupo fiscal.

La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Impuesto sobre sociedades
Sociedad absorbente
Fusión por absorción
Comercialización
Capital social
Sociedad absorbida
Valor nominal
Base imponible negativa pendiente
Fondos propios
Absorción de sociedades
Llevanza de la contabilidad
Mercado financiero
Importaciones de bienes
Piscina
Agrupaciones de empresas
Aportaciones de activos
Canje de valores
Sociedad cooperativa
Traslado del domicilio social
Valores representativos del capital social
Sociedades mercantiles
Modificaciones estructurales
Participaciones sociales
Valor razonable
Disminución del patrimonio
Patrimonio neto
Aumento del capital social
Evasión fiscal
Fraude
Régimen fusiones, escisiones, aportaciones de activo y canje de valores.
Obligaciones tributarias
Base imponible negativa
Grupo de sociedades
Cuentas anuales consolidadas
Residencia
Beneficios fiscales
Aportaciones de socios o propietarios
Aportaciones sociales
Valor fiscal
Período impositivo

Ley General Tributaria (Ley 58/2003 de 17 de Dic) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 302 Fecha de Publicación: 18/12/2003 Fecha de entrada en vigor: 01/07/2004 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

Ley 27/2014 de 27 de Nov (Impuesto sobre Sociedades) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 288 Fecha de Publicación: 28/11/2014 Fecha de entrada en vigor: 01/01/2015 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

Ley 3/2009 de 3 de Abr (Modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 82 Fecha de Publicación: 04/04/2009 Fecha de entrada en vigor: 04/07/2009 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

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