Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V1911-17 de 18 de Julio de 2017

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  • Órgano: SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas
  • Fecha: 18 de Julio de 2017
  • Núm. Resolución: V1911-17

Normativa

LIRPF, 35/2006, Art. 68-4.

Cuestión

Si las acciones y fondos de inversión, que tiene en dicha cuenta de la sucursal bancaria de Ceuta, se consideran bienes situados en Ceuta a efectos del requisito exigido para aplicar la deducción por rentas obtenidas en Ceuta o Melilla (artículo 68.4 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas).

Descripción

El consultante es residente en Ceuta desde el año 1979, donde desarrolla su actividad profesional. En dicha ciudad tiene la totalidad de las cuentas bancarias de las que es titular. En particular, en la sucursal de Ceuta de determinada entidad bancaria, tiene abierta una cuenta de valores donde se deposita su cartera de acciones y fondos de inversión.

Contestación

El apartado 4 del artículo 68 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, establece lo siguiente:

“4. Deducción por rentas obtenidas en Ceuta o Melilla.

1.º Contribuyentes residentes en Ceuta o Melilla.

a) Los contribuyentes que tengan su residencia habitual en Ceuta o Melilla se deducirán el 50 por ciento de la parte de la suma de las cuotas íntegras estatal y autonómica que proporcionalmente corresponda a las rentas computadas para la determinación de las bases liquidables que hubieran sido obtenidas en Ceuta o Melilla.

b) También aplicarán esta deducción los contribuyentes que mantengan su residencia habitual en Ceuta o Melilla durante un plazo no inferior a tres años, en los períodos impositivos iniciados con posterioridad al final de ese plazo, por las rentas obtenidas fuera de dichas ciudades cuando, al menos, una tercera parte del patrimonio neto del contribuyente, determinado conforme a la normativa reguladora del Impuesto sobre el Patrimonio, esté situado en dichas ciudades.

La cuantía máxima de las rentas, obtenidas fuera de dichas ciudades, que puede acogerse a esta deducción será el importe neto de los rendimientos y ganancias y pérdidas patrimoniales obtenidos en dichas ciudades.

2.º Los contribuyentes que no tengan su residencia habitual en Ceuta o Melilla, se deducirán el 50 por ciento de la parte de la suma de las cuotas íntegras estatal y autonómica que proporcionalmente corresponda a las rentas computadas para la determinación de las bases liquidables positivas que hubieran sido obtenidas en Ceuta o Melilla.

En ningún caso se aplicará esta deducción a las rentas siguientes:

Las procedentes de Instituciones de Inversión Colectiva, salvo cuando la totalidad de sus activos esté invertida en Ceuta o Melilla, en las condiciones que reglamentariamente se determinen.

Las rentas a las que se refieren los párrafos a), e) e i) del apartado siguiente.

3.º A los efectos previstos en esta Ley, se considerarán rentas obtenidas en Ceuta o Melilla las siguientes:

a) Los rendimientos del trabajo, cuando se deriven de trabajos de cualquier clase realizados en dichos territorios.

b) Los rendimientos que procedan de la titularidad de bienes inmuebles situados en Ceuta o Melilla o de derechos reales que recaigan sobre los mismos.

c) Las que procedan del ejercicio de actividades económicas efectivamente realizadas, en las condiciones que reglamentariamente se determinen, en Ceuta o Melilla.

d) Las ganancias patrimoniales que procedan de bienes inmuebles radicados en Ceuta o Melilla.

e) Las ganancias patrimoniales que procedan de bienes muebles situados en Ceuta o Melilla.

f) Los rendimientos del capital mobiliario procedentes de obligaciones o préstamos, cuando los capitales se hallen invertidos en dichos territorios y allí generen las rentas correspondientes.

g) Los rendimientos del capital mobiliario procedentes del arrendamiento de bienes muebles, negocios o minas, en las condiciones que reglamentariamente se determinen.

h) Las rentas procedentes de sociedades que operen efectiva y materialmente en Ceuta o Melilla que correspondan a rentas a las que resulte de aplicación la bonificación establecida en el artículo 33 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, en los siguientes supuestos:

1.º Cuando tengan su domicilio y objeto social exclusivo en dichos territorios.

2.º Cuando operen efectiva y materialmente en Ceuta o Melilla durante un plazo no inferior a tres años y obtengan rentas fuera de dichas ciudades, siempre que respecto de estas rentas tengan derecho a la aplicación de la bonificación prevista en el apartado 6 del artículo 33 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. A estos efectos deberán identificarse, en los términos que reglamentariamente se establezcan, las reservas procedentes de rentas a las que hubieran resultado de aplicación la bonificación establecida en el artículo 33 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.

i) Los rendimientos procedentes de depósitos o cuentas en toda clase de instituciones financieras situadas en Ceuta o Melilla.”.

Por su parte, el artículo 58 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, establece:

“1. A efectos de la deducción prevista en el artículo 68.4 de la Ley del Impuesto, tendrán la consideración de rentas obtenidas en Ceuta o Melilla las siguientes:

a) Los rendimientos del trabajo derivados de prestaciones por desempleo y de aquellas a las que se refiere el artículo 17.2.a) de la Ley del Impuesto.

b) En el ejercicio de actividades económicas, se entenderá por operaciones efectivamente realizadas en Ceuta o Melilla aquellas que cierren en estos territorios un ciclo mercantil que determine resultados económicos o supongan la prestación de un servicio profesional en dichos territorios.

No se estimará que median dichas circunstancias cuando se trate de operaciones aisladas de extracción, fabricación, compra, transporte, entrada y salida de géneros o efectos en los mismos y, en general, cuando las operaciones no determinen por sí solas rentas.

c) Cuando se trate de actividades pesqueras y marítimas, serán de aplicación las reglas establecidas en el artículo 33 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.

d) Se entenderá que los rendimientos del capital mobiliario procedentes del arrendamiento de bienes muebles, negocios o minas, constituyen una renta obtenida en Ceuta o Melilla cuando el objeto del arrendamiento esté situado y se utilice efectivamente en dichos territorios.

2. A efectos de la aplicación de la deducción por las rentas a que se refiere el supuesto 2.º del artículo 68.4.3.º h) de la Ley del Impuesto, las entidades que obtengan rentas con derecho a la aplicación de la bonificación prevista en el apartado 6 del artículo 33 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades deberán incluir en la memoria de las cuentas anuales la siguiente información:

a) Beneficios del ejercicio aplicados a reservas que procedan de rentas con derecho a la aplicación de la bonificación prevista en el apartado 6 del artículo 33 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.

b) Beneficios del ejercicio aplicados a reservas que procedan de rentas sin derecho a la aplicación de la referida bonificación.

c) Beneficios del ejercicio distribuidos entre los socios, con especificación del importe que corresponde a rentas con derecho a la aplicación de la referida bonificación.

d) En caso de distribución de dividendos con cargo a reservas, designación de la reserva aplicada de entre las dos a las que, por la clase de beneficios de los que procedan, se refieren las letras a) y b) anteriores.

Las menciones en la memoria anual continuarán efectuándose mientras existan reservas de las referidas en la letra a) anterior.”.

Por tanto, para la aplicación de dicha deducción, se distingue entre contribuyentes residentes en Ceuta o Melilla y contribuyentes que no tienen su residencia habitual en dichas localidades.

Respecto de los primeros (como, según manifiesta, es el caso del consultante), a su vez, se diferencia entre:

a) Contribuyentes residentes en Ceuta y Melilla durante un plazo inferior a tres años. La deducción consiste en el 50 por 100 de la parte de la suma de las cuotas íntegras estatal y autonómica que proporcionalmente corresponda a las rentas computadas para la determinación de las bases liquidables que hubieran sido obtenidas en Ceuta y Melilla.

b) Contribuyentes residentes en Ceuta y Melilla durante un plazo no inferior a tres años, quienes, en los períodos impositivos iniciados con posterioridad al final de ese plazo, pueden aplicar la misma deducción también por las rentas obtenidas fuera de Ceuta y Melilla, para lo cual es necesario que, al menos, la tercera parte del patrimonio neto del contribuyente (determinado según la normativa del Impuesto sobre el Patrimonio) esté situado en dichas ciudades. La cuantía máxima de rentas obtenidas fuera de Ceuta y Melilla que pueden gozar de la deducción la constituye el importe neto de los rendimientos y ganancias y pérdidas patrimoniales obtenidos en dichas ciudades.

En el presente caso, dado que el consultante, según manifiesta, es residente en Ceuta desde el año 1979, tendrá derecho a la deducción que establece el artículo 68.4.1º.a) de la LIRPF por las rentas que, de acuerdo con el artículo 68.4.3º de la LIRPF, se consideran obtenidas en Ceuta y Melilla, y, además, podrá aplicar la misma deducción por rentas obtenidas fuera de Ceuta y Melilla si cumple el requisito relativo a la situación de su patrimonio que prevé el artículo 68.4.1º.b) de la LIRPF (esto es, que “al menos, una tercera parte del patrimonio neto del contribuyente, determinado conforme a la normativa reguladora del Impuesto sobre el Patrimonio, esté situado en dichas ciudades”). Asimismo, deberá tener en cuenta que la cuantía máxima de las rentas obtenidas fuera de Ceuta y Melilla que puede acogerse a esta deducción es “el importe neto de los rendimientos y ganancias y pérdidas patrimoniales obtenidos en dichas ciudades”.

La consulta V1405-16 a que se refiere el escrito de consulta establece, en relación con unas inversiones consistentes en “bonos y acciones de sociedades y participaciones en fondos de inversión depositados en una oficina de Madrid del Banco Santander; la mayoría de las inversiones financieras son títulos emitidos por sociedades extranjeras”, que la obligación real de contribuir a que se refiere el artículo 7 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, alcanza a dichos valores “precisamente por estar situados en territorio español…”.

En el presente caso, el consultante, en su escrito, manifiesta que “en la sucursal en Ceuta del Banco de Santander, tiene abierta una cuenta de valores donde se deposita su cartera de acciones y fondos de inversión”.

Ante la ausencia de mayor información sobre los citados fondos y partiendo de que el consultante señala expresamente que en la cuenta de valores “se deposita” su cartera de “fondos de inversión”, se considera que la tenencia en una cuenta de valores abierta en una sucursal bancaria de Ceuta de acciones y de participaciones en fondos de inversión, implica que dichos bienes se encuentren situados en Ceuta, a efectos del cumplimiento del requisito exigido en la letra b) del artículo 68.4º.1º de la LIRPF, de que una tercera parte del patrimonio neto del contribuyente, determinado conforme a la normativa del Impuesto sobre el Patrimonio, se encuentre situado en las ciudades de Ceuta y Melilla.

Sin perjuicio de lo anterior, conviene realizar la siguiente precisión en relación con las participaciones de fondos de inversión: cuando se trata de fondos de inversión españoles (regulados por la Ley 35/2003, de 4 de noviembre, de Instituciones de Inversión Colectiva, BOE de 5 de noviembre, en adelante LIIC), hasta la entrada en vigor, el 1 de enero de 2014, de la modificación realizada en el artículo 40.3 de la LIIC por la Ley 16/2013, de 29 de octubre, por la que se establecen determinadas medidas en materia de fiscalidad medioambiental y se adoptan otras medidas tributarias y financieras, la llevanza del registro de partícipes en un fondo de inversión era asumida únicamente por la entidad gestora del fondo (o por la entidad a la que esta hubiera encomendado la llevanza del registro de partícipes).

Por tanto, dado que la titularidad de las participaciones del inversor figuraba inscrita en el registro de la gestora, con independencia de que en su adquisición hubiera intervenido una entidad financiera comercializadora, no podía hablarse propiamente de que las participaciones figurasen “depositadas” en una cuenta de valores abierta en dicha entidad, ya que la tenencia de los valores por el partícipe se encontraba directamente localizada en el registro de la gestora.

En este sentido, la Comisión Nacional del Mercado de Valores, en su documentación informativa acerca de la operativa con participaciones en fondos de inversión publicada en su página web, en relación con el sistema descrito, tiene señalado lo siguiente: “en ningún caso la suscripción de participaciones de un fondo de inversión puede implicar la obligación de abrir una cuenta de valores (la apertura de una cuenta de valores si sería necesaria en la otra figura de la inversión colectiva, las sociedades de inversión) …”

A partir de la modificación anteriormente señalada, modificación que implica que las entidades comercializadoras puedan llevar su propio registro de partícipes, figurando las participaciones de éstos anotadas en el registro de la gestora en una cuenta global u “ómnibus” a nombre de la entidad comercializadora por cuenta de sus clientes, puede considerarse que en este sistema de tenencia de doble escalón sí se encontrarían las participaciones “depositadas” en una cuenta de valores.

Así, a título de ejemplo, el artículo 5.14 del vigente Reglamento de desarrollo de la LIIC, aprobado por el Real Decreto 1082/2012, de 13 de julio (BOE de 20 de julio), dispone que las entidades comercializadoras de fondos de inversión podrán cobrar a los partícipes que hayan suscrito participaciones a través de éstas, comisiones por la custodia y administración de las participaciones, siempre que se cumplan determinados requisitos, entre los que se encuentra el que las participaciones estén representadas mediante certificados y figuren en el registro de partícipes de la sociedad gestora o del comercializador a través del que se hayan adquirido las participaciones por cuenta de partícipes y que, en consecuencia, el comercializador acredite la titularidad de las participaciones frente al inversor.

Sin embargo, la citada modificación realizada en la LIIC mantiene el sistema anterior (es decir, registro único del partícipe en la entidad gestora del fondo) para aquellos partícipes existentes en un fondo de inversión con anterioridad al momento en que se acuerde el sistema de registro mediante cuenta global entre la gestora y el comercializador, a través del cual dichos partícipes hubieran realizado sus inversiones en el fondo.

Lo anterior, por tanto, implica que en la actualidad puedan coexistir los dos sistemas, de forma que pueden existir participaciones de fondos de inversión españoles “depositadas” en una entidad financiera y participaciones que no sean objeto de “depósito” al encontrarse registradas directamente a nombre del inversor en la entidad gestora del fondo.

Esta situación no se produce en relación con las sociedades de inversión, ni con las instituciones de inversión colectiva extranjeras, cuyas acciones o participaciones se encuentran, con carácter general, depositadas en una cuenta de valores abierta en una entidad financiera.

De lo anterior se desprende que si se tratara de participaciones en fondos de inversión españoles que estuvieran directamente registradas a nombre del consultante en el registro de la entidad gestora del fondo, la tenencia de dichas participaciones estaría localizada en dicho registro y, por tanto, no podría considerarse propiamente que estuvieran “depositadas” en la cuenta de valores de la sucursal en Ceuta de la entidad bancaria, por lo que, en consecuencia, no cumplirían la condición de estar situadas en dicha ciudad, salvo que en ella tuviera su sede la entidad gestora.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Impuesto sobre sociedades
Bonificaciones
Fondos de inversión
Residencia habitual en Ceuta o Melilla
Cuenta de valores
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
Base liquidable
Cuota íntegra
Rendimientos de capital mobiliario
Deducciones por rentas obtenidas en Ceuta y Melilla
Patrimonio neto
Impuesto sobre el Patrimonio
Cantidad neta
Ganancias y pérdidas patrimoniales
Bienes inmuebles
Ganancia patrimonial
Rentas obtenidas en Ceuta o Melilla
Rendimientos del trabajo
Contribuyentes residentes en Ceuta o Melilla
Actividades económicas
Período impositivo
Cartera de acciones
Arrendamiento de bien mueble
Instituciones de inversión colectiva
Actividades profesionales
Rentas sujetas al IRNR
Cuentas bancarias
Participaciones en Fondos de Inversión
Derechos reales
Bienes muebles
Objeto social
Prestación por desempleo
Actividad pesquera
Cuentas anuales
Inversiones
Inversor
Residencia habitual
Entidades financieras
Inversiones financieras
Impuesto sobre sucesiones y donaciones

LEY 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 302 Fecha de Publicación: 18/12/2003 Fecha de entrada en vigor: 01/07/2004 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

LEY 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio. VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 285 Fecha de Publicación: 29/11/2006 Fecha de entrada en vigor: 01/01/2007 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades. VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 288 Fecha de Publicación: 28/11/2014 Fecha de entrada en vigor: 01/01/2015 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

REAL DECRETO 439/2007, de 30 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y se modifica el Reglamento de Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto 304/2004, de 20 de febrero. VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 78 Fecha de Publicación: 31/03/2007 Fecha de entrada en vigor: 01/04/2007 Órgano Emisor: Ministerio De Economia Y Hacienda

Ley 35/2003 de 4 de Nov (Instituciones de Inversión Colectiva) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 265 Fecha de Publicación: 05/11/2003 Fecha de entrada en vigor: 05/02/2004 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

Real Decreto 1082/2012 de 13 de Jul (Reglamento de desarrollo de la Ley 35/2003, de instituciones de inversión colectiva) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 173 Fecha de Publicación: 20/07/2012 Fecha de entrada en vigor: 21/07/2012 Órgano Emisor: Ministerio De Economia Y Competitividad

Ley 16/2013 de 29 de Oct (Medidas en materia de fiscalidad medioambiental y otras medidas tributarias) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 260 Fecha de Publicación: 30/10/2013 Fecha de entrada en vigor: 31/10/2013 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

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