Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2001-05 de 07 de Octubre de 2005

Normativa

Art. 43.1 f), Ley 58/2003, de 17 de diciembre

Cuestión

Aplicación en el sector del transporte de la responsabilidad prevista en la letra f) del apartado 1 del artículo 43 de la Ley General Tributaria.

Descripción

Empresa que tiene como actividad principal el transporte de mercancías por carretera y como actividad complementaria Agencia de Transportes.

Contestación

En relación con la cuestión planteada, este Centro Directivo considera lo siguiente:

La letra f) del apartado 1, del artículo 43 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, establece que serán responsables subsidiarios:

"f) Las personas o entidades que contraten o subcontraten la ejecución de obras o la prestación de servicios correspondientes a su actividad económica principal, por las obligaciones tributarias relativas a tributos que deban repercutirse o cantidades que deban retenerse a trabajadores, profesionales u otros empresarios, en la parte que corresponda a las obras o servicios objeto de la contratación o subcontratación.

La responsabilidad prevista en el párrafo anterior no será exigible cuando el contratista o subcontratista haya aportado al pagador un certificado específico de encontrarse al corriente de sus obligaciones tributarias emitido a estos efectos por la Administración tributaria durante los 12 meses anteriores al pago de cada factura correspondiente a la contratación o subcontratación.

La responsabilidad quedará limitada al importe de los pagos que se realicen sin haber aportado el contratista o subcontratista al pagador el certificado de encontrarse al corriente de sus obligaciones tributarias, o habiendo transcurrido el período de doce meses desde el anterior certificado sin haber sido renovado.

La Administración tributaria emitirá el certificado a que se refiere este párrafo f), o lo denegará, en el plazo de tres días desde su solicitud por el contratista o subcontratista, debiendo facilitar las copias del certificado que le sean solicitadas.

La solicitud del certificado podrá realizarse por el contratista o subcontratista con ocasión de la presentación de la declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre Sociedades a que esté obligado. En este caso, la Administración tributaria emitirá el certificado o lo denegará con arreglo al procedimiento y en los plazos que se determinen reglamentariamente."

La Resolución 2/2004, de 16 de julio, de la Dirección General de Tributos, relativa a la responsabilidad de los contratistas o subcontratistas regulada en el artículo 43 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, señala:

"(?) el concepto "actividad económica principal" a que se refiere el artículo 43, apartado 1, letra f), de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, ha de ser analizado de manera singular en cada supuesto en el que eventualmente sea de aplicación el citado precepto, debiendo utilizarse en su definición los conceptos de actividad propia e indispensable, sin que pueda excluirse a priori, con carácter general, que dentro de dicho concepto de "actividad económica principal" se incorporen las de carácter complementario a las que integran el ciclo productivo.

(?) habrá de tenerse en cuenta, como complemento de lo anterior en la búsqueda de la concreción en cada caso del alcance del concepto "actividad económica principal" a que se ha hecho referencia, el concepto de objeto social, como definidor, a priori, de dicha actividad.
(?)"

En consecuencia, debe tenerse en cuenta que en el concepto de actividad económica principal deben incluirse las actividades que integran el objeto social, las que integren el ciclo productivo y las que resulten necesarias para la organización del trabajo. En concreto, deben entenderse incluidos los servicios que de no haber sido contratados, deberían haber sido realizados por el contratante.

La Orden Ministerial de 25 de abril de 1997 establece las condiciones generales de contratación de los transportes de mercancías por carretera.

El artículo 4 de dicha Orden define el contrato de transporte en los siguientes términos:

"Artículo 4. Concepto de contrato de transporte de mercancías por carretera.

A los efectos de esta Orden, se considera contrato de transporte de mercancías por carretera aquel mediante el cual una persona, física o jurídica, titular de una empresa dedicada a la realización de transportes por cuenta ajena o a la intermediación en la contratación de los transportes, se obliga, en nombre propio y mediante un precio, a realizar, por cuenta de otra, las operaciones que resulten precisas para trasladar adecuadamente una o más cosas de un lugar a otro mediante la utilización de vehículos de tracción mecánica que circulen por carretera."

El Anexo A en su apartado 1 de la citada Orden realiza las siguientes definiciones:

"1.1. Transportista.- Se denomina transportista a toda persona, física o jurídica, titular de una empresa especialmente concebida y equipada para la realización material de transportes de mercancías por carretera por cuenta ajena con sus propios medios personales y materiales, y que, al efecto, dispone de uno o más vehículos adecuados con capacidad de tracción propia, bien en propiedad, o en virtud de cualquier otro título permitido por la legislación vigente.

1.2. Operador de transporte de mercancías.- Se denomina operador de transporte de mercancías a la persona, física o jurídica, titular de una empresa que, ya sea bajo la configuración de agencia de transporte, de transitario o de almacenista-distribuidor, se encuentra habilitada para intermediar en los términos legalmente establecidos en la contratación del transporte de mercancías, actuando como organización interpuesta entre los cargadores y los porteadores que contrata en nombre propio tanto con los unos como con los otros. (?)

1.4. Cargador o remitente.- Se denomina cargador o remitente a la persona, física o jurídica, que, ya sea por cuenta propia o como operador de transporte, solicita la realización del transporte en nombre propio y frente a la cual el porteador asume, en virtud del contrato, la obligación de efectuarlo.

Cuando la realización del transporte fuera requerida al porteador por el personal de una empresa en el ejercicio de las funciones que en ésta tenga atribuidas, se presumirá, salvo prueba en contrario, que contrata en nombre de dicha empresa, correspondiendo, por consiguiente, a ésta la posición de cargador en el contrato.

En los demás casos, se presumirá, salvo prueba en contrario, que la persona que requiere los servicios del porteador contrata el transporte de las mercancías en nombre propio, asumiendo la posición de cargador en el contrato. (?)"

En relación con la consulta planteada, dada la amplitud de situaciones que pueden tener cabida en la misma, se reflejan los criterios emitidos en las situaciones que con más frecuencia pueden darse en el sector del transporte.

1. Contratación de una empresa cargadora (cliente) con una empresa de transportes.

En la contratación por un cargador con una empresa de transportes no puede excluirse a priori la aplicación del supuesto de responsabilidad del artículo 43.1.f) de la Ley General Tributaria ya que el transporte contratado puede ser una actividad que, sin perjuicio de que pueda ser calificada como complementaria, se puede configurar como integrante de la actividad económica principal del cargador.

2. Contratación de una empresa cargadora (cliente) con un operador de transportes (agencia de transporte, almacenista distribuidor, transitario).

En la medida en que la actividad realizada por el operador sea la de intervenir en la contratación del transporte de mercancías por carretera (actividad económica principal de los operadores de transporte de mercancías) el cargador quedará excluido de responsabilidad respecto de las obligaciones derivadas del servicio realizado por el operador, en cuanto que no se produce el hecho previsto en la letra f) del apartado 1 del artículo 43 de la Ley 58/2003: que "contraten o subcontraten la ejecución de obras o la prestación de servicios correspondientes a su actividad económica principal".

Lo establecido en el párrafo anterior no sería aplicable en caso de que los operadores de transporte actuaran como titulares de autorizaciones de transporte, sino que habría que estar a lo dispuesto en el apartado 1 (el caso en que el cargador contrata con una empresa de transporte).

3. Contratación de una empresa de transportes con otra empresa de transportes contratando bajo la figura de "Colaboración entre transportistas" a la que se refiere el artículo 97 de la Ley 16/1987, de 31 de julio, de Ordenación de los Transportes Terrestres.

El citado artículo 97 de la Ley de Ordenación de los Transportes Terrestres establece lo siguiente:

"1. Cuando las empresas autorizadas para la realización de transportes públicos discrecionales de mercancías o de viajeros reciban demandas de porte que excedan coyunturalmente de su propia capacidad de transporte, podrán atenderlas utilizando la colaboración de otros transportistas que dispongan de los medios necesarios, debiendo sujetarse, al efecto, a las normas que se establecen en este artículo y a las que reglamentariamente se determinen.

2. Serán de aplicación a los supuestos de colaboración entre transportistas las siguientes reglas:

a) El transportista que reciba del usuario la demanda de porte contratará con el mismo, en nombre propio, la prestación como portador del correspondiente servicio.

b) El transportista colaborador deberá contar con la autorización administrativa habilitante para la realización del transporte de que se trate.

c) Las obligaciones y responsabilidades administrativas que la Ley atribuye al transportista corresponderán al transportista colaborador al amparo de cuya autorización se efectúa el transporte y que materialmente lo ejecuta.

Al transportista que recibió la demanda de porte del usuario le corresponderán frente a la Administración las obligaciones y responsabilidades que la Ley atribuye a las Agencias".

Respecto de la colaboración entre transportistas hay que tener en cuenta que al transportista que recibió la demanda de porte le corresponden, por una parte, las obligaciones y responsabilidades de las agencias y que, por otra parte, su actividad es también la de prestar un servicio de transporte. La situación del transportista que recibió la demanda de porte respecto del transportista colaborador sería la misma contemplada en el caso 6. Por ello, al transportista que recibió la demanda de porte le sería de aplicación el supuesto de responsabilidad del artículo 43.1.f) de la Ley General Tributaria ya que contrataría con el transportista colaborador la prestación de servicios correspondientes a su actividad económica principal.

4. Contratación de un operador de transportes (agencia de transportes, almacenista distribuidor, transitario) que no sea titular de autorizaciones de transporte con una empresa de transportes.

En la medida en que la actividad realizada por el operador sea la de intervenir en la contratación del transporte de mercancías por carretera (actividad económica principal de los operadores de transporte de mercancías), el operador quedará excluido de responsabilidad respecto de las obligaciones derivadas de la realización del servicio de transporte por una empresa de transporte, en cuanto que no se produce el hecho previsto en la letra f) del apartado 1 del artículo 43 de la Ley 58/2003: que "contraten o subcontraten la ejecución de obras o la prestación de servicios correspondientes a su actividad económica principal".

5. Contratación de un operador de transportes con otro operador de transportes.

No puede excluirse la aplicación del supuesto de responsabilidad del artículo 43.1.f) de la Ley General Tributaria ya que la situación planteada tiene cabida en el precepto legal anteriormente señalado siempre que el objeto del contrato sean servicios correspondientes a la actividad económica principal del operador de transportes que contrata.

6. Contratación de un operador de transportes que es titular de autorizaciones de transporte con una empresa de transportes.

No puede excluirse a priori la aplicación del supuesto de responsabilidad del artículo 43.1.f) de la Ley General Tributaria ya que el transporte contratado puede ser una actividad integrante de la actividad económica principal del operador.