Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2070-15 de 02 de Julio de 2015

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  • Órgano: SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas
  • Fecha: 02 de Julio de 2015
  • Núm. Resolución: V2070-15

Normativa

LIS Ley 27/2014 art. 76 y 89

Cuestión

Si la escisión descrita cumple los requisitos para ser considerada una escisión comprendida en el artículo 76 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades y si existen motivos económicos válidos para la escisión de conformidad con el artículo 89.2 de dicha Ley.

Descripción

Una sociedad A tiene como accionistas a una sociedad E residente en España y a una sociedad R residente en Reino Unido, cada una de las cuales participa en un 50%.
La sociedad A es la matriz de un grupo fiscal español a efectos del Impuesto sobre Sociedades, dedicado fundamentalmente al sector de la construcción, promoción y explotación inmobiliaria y al sector de turismo y de prestación de servicios a ciudadanos, compuesto por la sociedad A y tres filiales A1, A2 y A3 íntegramente participadas por la sociedad A, que fueron constituidas con el objeto de gestionar de forma separada cada una de las ramas de actividad de la sociedad A. A este respecto, la sociedad A aportó a A1 la rama de actividad de promoción de inmuebles, a A2 la rama de actividad de prestación de servicios vinculados al turismo, y a A3 la rama de actividad de explotación de campos de golf. La actividad principal de la sociedad A es la gestión y financiación de sus filiales a través de la adecuada organización de medios materiales, financieros y humanos.
El objeto social de A1 es la promoción, gestión, arrendamiento y venta de inmuebles. A1 tiene una serie de activos inmobiliarios en propiedad, tiene una concesión administrativa de agua potable y saneamiento y depuración de aguas residuales en un municipio, y en su pasivo tiene principalmente un préstamo con una entidad financiera española.
El objeto social de A2 es la construcción y explotación de instalaciones náuticas deportivas y de uso náutico comercial recreativo en unas instalaciones portuarias y el desempeño de las actividades auxiliares a las anteriores.
El objeto social de A3 es la construcción, tenencia, administración, gestión, dirección, asesoramiento y explotación de campos de golf. Gestiona dos campos de golf, uno que tiene en propiedad y otro que es propiedad de A1 y está arrendado a A3, que se encarga de su gestión.
Debido a la evolución del mercado nacional inmobiliario así como a las distintas estrategias empresariales, las sociedades E y R desean separar su negocios inmobiliarios y resolver el acuerdo de accionistas o joint-venture actual en virtud del cual regulaban su participación conjunta en el grupo A. En particular, la sociedad E desea continuar la actividad de promoción inmobiliaria y la sociedad R desea proveer servicios al turismo residencial a través de la gestión de la concesión de agua, la explotación de campos de golf y la explotación de las instalaciones náuticas. Por ello, han acordado lo siguiente:
- La sociedad E adquirirá, a través de compraventa, la propiedad de dos inmuebles propiedad de A1, y como parte del precio a pagar, la sociedad E asumirá parte de la deuda de A1.
- La sociedad R se convertirá en el accionista único de la sociedad A mediante la compra a la sociedad E de toda su participación representativa del 50% del capital de A.
En el contexto de esta reorganización, resulta necesario que ciertos bienes sean reubicados dentro del grupo, de manera que el campo de golf y un terreno adyacente que son propiedad de A1 serán transmitidos por A1 a A3.
Tras la transmisión de los inmuebles de A1 citados (los dos transmitidos a E y los dos transmitidos a A3), A1 se quedará con una serie de activos de menor valor económico y significancia, que no justifican por sí solos la continuidad de A1 como negocio separado.
Adicionalmente, como parte de la citada reestructuración, es intención de la sociedad R refinanciar la deuda de A1 que reste tras la asunción de una parte por la sociedad E, de forma que el grupo obtenga los niveles de liquidez necesarios para el desarrollo de sus actividades en España, siendo la sociedad R su accionista único.
Para facilitar la reorganización societaria, una vez que se haya acordado la transmisión de los dos inmuebles de A1 a la sociedad E y firmado el oportuno contrato de compraventa, la sociedad A, como socio único de A1, acordará la escisión total de esta última en los términos previstos en el título III de la Ley sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, de forma que en virtud de la citada escisión se producirá la extinción de A1 y su patrimonio será dividido de forma que los activos relacionados con el negocio del golf (el campo de golf y el terreno adyacente antes citados) serán transmitidos a A3, y los activos restantes de A1 así como los derechos y obligaciones relacionados con ellos serán transmitidos en bloque por sucesión universal a la sociedad A.
La reorganización a través de la escisión permitirá:
- La unificación de todos los activos relacionados con la actividad de golf en una única entidad cuyo objeto social es la construcción, tenencia, administración, gestión, dirección, asesoramiento y explotación de campos de golf, lo cual aportará ventajas económicas, financieras y operativas al grupo, entre las que se incluyen el clarificar, organizar y separar los beneficios generados y el riesgo de negocio asociado a la explotación de la actividad de golf en la misma área geográfica, aprovechar las sinergias en la gestión y administración de dicha actividad a través de una única entidad, con la consiguiente reducción de costes y maximización de beneficios, e incrementar el valor de A3 de cara a una eventual venta de la misma como un negocio hotelero con campos de golf incorporados.
- La simplificación de la estructura organizativa y societaria del grupo tras la separación de las inversiones conjuntas de las sociedades E y R y la resolución de la joint-venture, simplificación que se traduciría en ahorro de costes, reduciendo las obligaciones y formalidades administrativas, fiscales y mercantiles y evitando duplicidades e ineficiencias organizativas, racionalización funcional y operativa de cara a una eventual obtención de futuras concesiones administrativas, maximización de la capacidad para obtener financiación y en particular para refinanciar la deuda existente, y mayor flexibilidad para la formalización de eventuales acuerdos de inversión conjunta o joint-ventures con terceros.
La aplicación a la escisión del régimen especial del capítulo VII del título VII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades no implicaría ninguna ventaja fiscal a efectos del Impuesto sobre Sociedades ya que la transmisión de bienes y obligaciones se realizaría entre entidades del mismo grupo fiscal a efectos de la Ley del Impuesto sobre Sociedades

Contestación

El capítulo VII del título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS), regula el régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.

Al respecto, el artículo 76.2.1º.a) de la LIS, considera escisión la operación por la cual "una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y los transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad".

En este sentido, los artículos 69, y 73 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión total.

En la operación proyectada se plantea la escisión total de la sociedad A1, siendo las entidades adquirentes el socio único (sociedad A) de la sociedad escindida y una sociedad ya existente (sociedad A3), participada al 100% por dicho socio único.

Aunque no se indica expresamente en el escrito de consulta, parece posible suponer, dado el carácter de la operación, que por el patrimonio social de la sociedad A1 aportado a su socio único, éste no ampliará capital al confundirse en el mismo sujeto la condición de socio y adquirente. En definitiva, al socio de la sociedad escindida no se le atribuyen valores representativos del capital de una de las entidades adquirentes en proporción a la participación que tenía en la sociedad que se escinde. En la medida en la que este hecho no desvirtúe la calificación jurídico-mercantil de la operación como de escisión, igual consideración tendría a efectos fiscales, en cuyo caso la operación descrita podría acogerse, en principio, al régimen fiscal especial citado.

No obstante, el apartado 2.2º del artículo 76 de la LIS, señala que "en los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquéllas constituyan ramas de actividad".

En el caso consultado, por cuanto la entidad escindida tiene un único socio, no resulta necesario que los patrimonios escindidos constituyan ramas de actividad. Por tanto, de cumplirse los requisitos antes comentados, la operación descrita podrá acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VII del título VII de la LIS.

Por último, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS, que establece que:

"2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.

(…)"

Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.

Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.

En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada pretende conseguir la unificación de todos los activos relacionados con la actividad de golf en una única entidad cuyo objeto social es la construcción, tenencia, administración, gestión, dirección, asesoramiento y explotación de campos de golf, lo cual aportará ventajas económicas, financieras y operativas al grupo, entre las que se incluyen el clarificar, organizar y separar los beneficios generados y el riesgo de negocio asociado a la explotación de la actividad de golf en la misma área geográfica, aprovechar las sinergias en la gestión y administración de dicha actividad a través de una única entidad, con la consiguiente reducción de costes y maximización de beneficios, e incrementar el valor de A3 de cara a una eventual venta de la misma como un negocio hotelero con campos de golf incorporados; y la simplificación de la estructura organizativa y societaria del grupo tras la separación de las inversiones conjuntas de las sociedades E y R y la resolución de la joint-venture, simplificación que se traduciría en ahorro de costes, reduciendo las obligaciones y formalidades administrativas, fiscales y mercantiles y evitando duplicidades e ineficiencias organizativas, racionalización funcional y operativa de cara a una eventual obtención de futuras concesiones administrativas, maximización de la capacidad para obtener financiación y en particular para refinanciar la deuda existente, y mayor flexibilidad para la formalización de eventuales acuerdos de inversión conjunta o joint-ventures con terceros. Estos motivos se pueden considerar como económicamente válidos a los efectos del artículo 89.2 de la LIS.

La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Impuesto sobre sociedades
Objeto social
Accionista
Prestación de servicios
Único socio
Concesiones administrativas
Ciudadanos
Sociedades mercantiles
Modificaciones estructurales
Aguas residuales
Activos inmobiliarios
Entidades financieras
Valor nominal
Patrimonio social
Escisión de sociedades
Contrato de compraventa
Régimen fusiones, escisiones, aportaciones de activo y canje de valores.
Inversiones
Sucesión universal
Enajenación de bienes
Valores representativos del capital social
Condición de socio
Evasión fiscal
Fraude

Ley General Tributaria (Ley 58/2003 de 17 de Dic) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 302 Fecha de Publicación: 18/12/2003 Fecha de entrada en vigor: 01/07/2004 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

Ley 27/2014 de 27 de Nov (Impuesto sobre Sociedades) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 288 Fecha de Publicación: 28/11/2014 Fecha de entrada en vigor: 01/01/2015 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

Ley 3/2009 de 3 de Abr (Modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 82 Fecha de Publicación: 04/04/2009 Fecha de entrada en vigor: 04/07/2009 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

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