Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2084-15 de 03 de Julio de 2015

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  • Órgano: SG de Impuestos sobre el Consumo
  • Fecha: 03 de Julio de 2015
  • Núm. Resolución: V2084-15

Normativa

Ley 37/1992 arts. 4, 5, 8 y 20-Uno-22º-

Cuestión

Sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido del rescate de la guardería infantil efectuado por el Ayuntamiento consultante.

Descripción

El Ayuntamiento consultante adjudicó a una empresa una concesión administrativa para la construcción y posterior explotación de una guardería infantil. Una vez finalizadas las obras de construcción y por razones de interés público o general, la entidad consultante deja sin efecto el contrato de concesión de obra pública, transmitiendo el concesionario al Ayuntamiento consultante la totalidad de la obra construida, es decir, la guardería infantil.

Contestación

1.- El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992 de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, (BOE de 29 de diciembre), establece que "Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.".

En este sentido, la propia Ley del Impuesto recoge el concepto de empresario o profesional en su artículo 5, en cuyo apartado uno, letra a), se atribuye tal condición, entre otros, a las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de ese artículo, según el cual son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

Asimismo, el artículo 5, en su apartado uno, letra d), establece expresamente que se reputarán empresarios o profesionales quienes "efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente.".

2.- En cuanto a la sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido del rescate de la guardería infantil consecuencia de la resolución anticipada del contrato de concesión de obra pública por razones de interés público o general, ha de tenerse en cuenta lo dispuesto por el artículo 8.Uno de la Ley 37/1992, que establece lo siguiente: "se considerará entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes. (…).".

Dicho precepto resulta de la transposición al ordenamiento jurídico interno del artículo 14.1 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al impuesto del valor añadido, que establece que "se entenderá por entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre un bien corporal con las facultades atribuidas a su propietario.".

En la interpretación de este concepto es necesario tener en consideración asimismo la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, que en la sentencia de 8 de febrero de 1990, Asunto C-320/88, Shipping and Forwarding Enterprise Safe BV, analizaba una operación en la que una entidad había transmitido a otra el derecho a disponer de un inmueble, así como a los cambios de valor en el mismo, sus frutos y cargas, comprometiéndose igualmente a efectuar la transmisión de la propiedad jurídica sobre el mismo dentro de un plazo determinado. La entidad destinataria de esta operación quebró, cediendo los síndicos de la quiebra los derechos antes referidos a una tercera entidad, que resultó en consecuencia destinataria de la transmisión jurídica de la propiedad efectuada en su favor por parte de la propietaria originaria del inmueble. Esta operación respondía a la distinción existente en el derecho holandés entre propiedad económica, que era la que inicialmente había sido objeto de transmisión, y propiedad jurídica, que era la que se encontraba pendiente de aquélla a la fecha de la quiebra de la inicial destinataria, por lo que se transmitió definitivamente en favor de la tercera entidad.

Al analizar estos hechos, el Abogado General, que presentó sus conclusiones para este Asunto con fecha 9 de noviembre de 1989, señaló que "en la delimitación del concepto comunitario de entrega, el legislador comunitario ha puesto el acento sobre un poder de disposición que es análogo al del propietario jurídico formal. Al igual que la Comisión, también considero que el Juez nacional, basándose en los hechos concretos, debe examinar caso por caso si el contratante adquiere el poder de disposición sobre el bien "con las facultades atribuidas a su propietario". En todo caso, me parece que así sucede cuando el derecho de propiedad que le queda al vendedor inicial ha sido vaciado de tal forma que se reduce a una mera posesión jurídica.".

Los apartados 7, 8 y 9 de la sentencia señalan lo siguiente:

"7. Con arreglo a la redacción de esta disposición, el concepto de entrega de bienes no se refiere a la transmisión de la propiedad en las formas establecidas por el Derecho nacional aplicable, sino que incluye toda operación de transmisión de un bien corporal efectuada por una parte que faculta a la otra parte a disponer de hecho, como si ésta fuera la propietaria de dicho bien.

8. Esta interpretación es conforme con la finalidad de la Directiva que tiende, entre otras cosas, a que el sistema común del IVA se base en una definición uniforme de las operaciones imponibles. Ahora bien, este objetivo puede verse comprometido si la existencia de una entrega de bienes, que es una de las tres operaciones imponibles, estuviera sometida al cumplimiento de requisitos que difieren de un estado miembro a otro, como ocurre con la transmisión de la propiedad en el Derecho Civil.

9. Procede, pues, responder a la primera cuestión que el apartado 1 del artículo 5 de la Sexta Directiva debe interpretarse en el sentido de que se considera "entrega de bienes" la transmisión del poder de disposición sobre un bien corporal con las facultades atribuidas a su propietario, aunque no haya transmisión de la propiedad jurídica del bien.".

La aplicación del citado criterio al supuesto planteado determina que el rescate de la guardería infantil cuya construcción y explotación fue encomendada a la entidad concesionaria y que tiene lugar en virtud de la resolución anticipada del contrato de concesión administrativa, supone la realización de una entrega de bienes sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.

3.- A la citada entrega de una edificación, efectuada por la entidad concesionaria al Ayuntamiento consultante, sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, podría serle de aplicación la exención prevista en el artículo 20.Uno.22º de la Ley 37/1992, que declara que estarán exentas del Impuesto las siguientes operaciones:

"A) Las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación.

A los efectos de lo dispuesto en esta ley, se considerará primera entrega la realizada por el promotor que tenga por objeto una edificación cuya construcción o rehabilitación esté terminada. No obstante, no tendrá la consideración de primera entrega la realizada por el promotor después de la utilización ininterrumpida del inmueble por un plazo igual o superior a dos años por su propietario o por titulares de derechos reales de goce o disfrute o en virtud de contratos de arrendamiento sin opción de compra, salvo que el adquirente sea quien utilizó la edificación durante el referido plazo. No se computarán a estos efectos los períodos de utilización de edificaciones por los adquirentes de los mismos en los casos de resolución de las operaciones en cuya virtud se efectuaron las correspondientes transmisiones.

(...)".

Del indicado precepto se deriva que, a los efectos de calificar una entrega de edificaciones como primera o segunda o ulterior entrega, y aplicar, en su caso, la exención aludida, es requisito esencial que se trate de una edificación cuya construcción o rehabilitación esté terminada.

Si el objeto de la entrega es una edificación en fase de construcción, no serán aplicables los conceptos de primera o segunda entrega a que se refiere dicho precepto ni, en su caso, la exención que en él se contempla. Las entregas de una edificación en construcción o no terminada estarán sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido, en todo caso, cuando se realicen por empresarios o profesionales en el desarrollo de su actividad empresarial.

Si, por el contrario, lo que se transmite es una edificación terminada, cabe plantearse si se trata de una primera o segunda entrega. Para que se trate de una primera entrega a efectos del Impuesto es necesario:

1º) Que la edificación se entregue por el promotor.

2º) Que la edificación no haya sido utilizada ininterrumpidamente por un plazo igual o superior a dos años por su propietario o por titulares de derechos reales de goce o disfrute o en virtud de contratos de arrendamiento sin opción de compra.

3º) Que si se ha producido la utilización expuesta en el punto anterior, sea el adquirente quien utilizó la edificación durante el referido plazo.

En la medida en que se cumplan los presupuestos anteriores, se producirá una primera entrega de edificaciones y, por consiguiente, la operación estará sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido. En otro caso, la entrega estará sujeta y exenta del referido Impuesto sin perjuicio de la tributación que proceda por la modalidad transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

4.- Según se desprende de la documentación incorporada al escrito de consulta, la entidad concesionaria resultó adjudicataria de un contrato de concesión de obra pública para la construcción y posterior explotación de una guardería infantil.

Con posterioridad a su construcción, el Ayuntamiento consultante, por razones de interés público o general, procede a la resolución del contrato de concesión de obra pública, transmitiendo la entidad concesionaria al Ayuntamiento consultante la totalidad de la obra construida, esto es, la guardería, sin que se especifique el uso que de la misma se ha realizado.

En consecuencia, en la medida en que tal edificación no haya sido utilizada ininterrumpidamente durante un plazo igual o superior a dos años, se tratará de una primera entrega de edificación efectuada por el promotor de la misma y no resultará de aplicación el supuesto de exención contemplado en el artículo 20.Uno.22º de la Ley 37/1992. Por tanto, la entrega de la guardería infantil al Ayuntamiento consultante en las condiciones anteriormente indicadas estará sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido.

En caso contrario, esto es, si la guardería que transmite el concesionario al Ayuntamiento consultante hubiera sido objeto de utilización ininterrumpida por un plazo igual o superior a dos años, estaremos ante una segunda entrega de edificación sujeta pero exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido, sin perjuicio de la posibilidad de renuncia a la exención cuando concurran los requisitos señalados en el artículo 20.Dos de la Ley 37/1992, según el cual:

"Dos. Las exenciones relativas a los números 20.º y 22.º del apartado anterior podrán ser objeto de renuncia por el sujeto pasivo, en la forma y con los requisitos que se determinen reglamentariamente, cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y se le atribuya el derecho a efectuar la deducción total o parcial del Impuesto soportado al realizar la adquisición o, cuando no cumpliéndose lo anterior, en función de su destino previsible, los bienes adquiridos vayan a ser utilizados, total o parcialmente, en la realización de operaciones, que originen el derecho a la deducción.".

5. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Impuesto sobre el Valor Añadido
Escuela infantil
Entrega de bienes
Dueño
Concesionaria
Contrato de concesión de obras públicas
Transmisión de la propiedad
Interés publico
Actividades empresariales y profesionales
Concesiones administrativas
Quiebra
Actividades empresariales
Prestación de servicios
A título oneroso
Empresario individual
Frutos
Comisiones
Opción de compra
Derecho de propiedad
Derechos reales
Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados
Transmisiones Patrimoniales Onerosas
Adjudicataria
Resolución de los contratos

Ley General Tributaria (Ley 58/2003 de 17 de Dic) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 302 Fecha de Publicación: 18/12/2003 Fecha de entrada en vigor: 01/07/2004 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

Directiva 2006/112/CE de 28 de Nov DOUE (Sistema común del IVA) VIGENTE

Boletín: Diario Oficial de la Unión Europea Número: 347 Fecha de Publicación: 11/12/2006 Fecha de entrada en vigor: 01/01/2007 Órgano Emisor: Consejo De La Union Europea

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