Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2085-15 de 03 de Julio de 2015

TIEMPO DE LECTURA:

  • Órgano: SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas
  • Fecha: 03 de Julio de 2015
  • Núm. Resolución: V2085-15

Normativa

Ley 16/2013 art. 2.Segundo.DosLIS Ley 27/2014 art. 26, 56, 62, 63, 66, 67, dt 34ª;TRLIS RDLeg 4/2004 art. 25, 65, 71, 74

Cuestión

Si en los períodos impositivos iniciados dentro de los años 2014 y 2015, en relación a la limitación a la compensación de bases imponibles negativas comentada, la interpretación estricta del artículo 74.2 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades significa que la base imponible previa sobre la que se calculará el importe de las bases imponibles negativas susceptibles de compensación es la base imponible individual de la sociedad que generó esas bases imponibles negativas, sin sujeción a ningún otro límite adicional distinto de que se trate como ocurre en la totalidad de los casos.

Descripción

La entidad consultante es una sociedad de responsabilidad limitada cuya actividad consiste en la fabricación, representación y comercialización de productos, suministro e instalación y mantenimiento de sistemas de telecomunicaciones, electrónicos y sus accesorios, así como en la prestación de servicios, estudios y proyectos en el campo de las tecnologías de la información, telecomunicaciones e informática.
Es titular del 100% de las acciones de una sociedad S y desde 2012 tributan en el Impuesto sobre Sociedades en el régimen especial de consolidación fiscal, aportando al grupo ambas sociedades bases imponibles negativas pendientes de compensación generadas en ejercicios anteriores a su incorporación al grupo fiscal.
La compensación de estas bases imponibles negativas se realiza tal y como dispone el artículo 74.2 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Para los períodos impositivos iniciados dentro de los años 2014 y 2015, se contemplaba una limitación a la compensación de bases imponibles negativas.

Contestación

Períodos impositivos iniciados dentro del año 2014:

El capítulo VII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen especial de consolidación fiscal.

Al respecto, el artículo 65.1 del TRLIS establece que "el grupo fiscal tendrá la consideración de sujeto pasivo".

Por su parte, el artículo 71.1 del TRLIS establece que:

"1. La base imponible del grupo fiscal se determinará sumando:

a) Las bases imponibles individuales correspondientes a todas y cada una de las sociedades integrantes del grupo fiscal, sin incluir en ellas la compensación de las bases imponibles negativas individuales.

b) Las eliminaciones.

c) Las incorporaciones de las eliminaciones practicadas en ejercicios anteriores.

d) La compensación de las bases imponibles negativas del grupo fiscal, cuando el importe de la suma de los párrafos anteriores resultase positiva, así como de las bases imponibles negativas referidas en el apartado 2 del artículo 74 de esta ley."

A su vez, el artículo 74 del TRLIS establece que:

"1. Si en virtud de las normas aplicables para la determinación de la base imponible del grupo fiscal ésta resultase negativa, su importe podrá ser compensado con las bases imponibles positivas del grupo fiscal en los términos previstos en el artículo 25 de esta ley.

2. Las bases imponibles negativas de cualquier sociedad pendientes de compensar en el momento de su integración en el grupo fiscal podrán ser compensadas en la base imponible de este, con el límite de la base imponible individual de la propia sociedad, excluyéndose de la base imponible, a estos solos efectos, los dividendos o participaciones en beneficios a que se refiere el apartado 2 del artículo 30 de esta ley."

El artículo 25 del TRLIS, en relación a la compensación de bases imponibles negativas en el régimen general del Impuesto, establece que:

"1. Las bases imponibles negativas que hayan sido objeto de liquidación o autoliquidación podrán ser compensadas con las rentas positivas de los períodos impositivos que concluyan en los 18 años inmediatos y sucesivos.

(…)"

De acuerdo con lo anterior, la aplicación de la compensación de bases imponibles negativas del grupo fiscal o de bases imponibles negativas de sociedades individuales generadas con anterioridad a su incorporación al grupo, requiere previamente la existencia de una base imponible positiva del grupo fiscal, una vez aplicadas las eliminaciones e incorporaciones correspondientes. Esto supone que la compensación de bases imponibles negativas dentro del grupo fiscal podrá determinar que la base imponible del período impositivo puede llegar a cero como consecuencia de dicha compensación, pero nunca transformarse en una base imponible negativa, de tal manera que la base imponible del grupo fiscal sólo podrá obtenerse como consecuencia de suma de las bases imponibles individuales del período impositivo ajustada por las correspondientes eliminaciones e incorporaciones.

Por tanto, en caso de que existan bases imponibles negativas de una sociedad pendientes de compensar en el momento de su integración en el grupo fiscal, se aplicará como límite de compensación de las mismas el menor entre la base imponible positiva generada por la sociedad individual, y la base imponible positiva del grupo fiscal.

Adicionalmente, para los períodos impositivos que se inicien en el año 2014, la Ley 16/2013, de 29 de octubre, por la que se establecen determinadas medidas en materia de fiscalidad medioambiental y se adoptan otras medidas tributarias y financieras, establece en su artículo 2.Segundo.Dos, una limitación a la compensación de bases imponibles negativas en los siguientes términos:

"Dos. Para los sujetos pasivos cuyo volumen de operaciones, calculado conforme a lo dispuesto en el artículo 121 de la Ley 37/1992, haya superado la cantidad de 6.010.121,04 euros durante los doce meses anteriores a la fecha en que se inicien los períodos impositivos dentro del año 2014 ó 2015, en la compensación de bases imponibles negativas a que se refiere el artículo 25 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades se tendrán en consideración las siguientes especialidades:

– La compensación de bases imponibles negativas está limitada al 50 por ciento de la base imponible previa a dicha compensación, cuando en esos doce meses el importe neto de la cifra de negocios sea al menos de veinte millones de euros pero inferior a sesenta millones de euros.

R>– La compensación de bases imponibles negativas está limitada al 25 por ciento de la base imponible previa a dicha compensación, cuando en esos doce meses el importe neto de la cifra de negocios sea al menos sesenta millones de euros.

La limitación a la compensación de bases imponibles negativas no resultará de aplicación en el importe de las rentas correspondientes a quitas consecuencia de un acuerdo con los acreedores no vinculados con el sujeto pasivo, aprobado en un período impositivo iniciado a partir de 1 de enero de 2013."

En el supuesto del régimen especial de consolidación fiscal, teniendo en cuenta que el grupo fiscal tiene la consideración de sujeto pasivo, la referencia al volumen de operaciones y al importe neto de la cifra de negocios ha de entenderse realizada al grupo fiscal. Del mismo modo, la base imponible previa a la compensación ha de entenderse igualmente realizada a la del grupo fiscal.

En consecuencia, en el caso concreto planteado en el escrito de consulta, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 74.2 del TRLIS estaría limitada la compensación de bases imponibles negativas generadas por cada entidad con carácter previo a la incorporación a un grupo de consolidación fiscal, con el límite de la base imponible individual de la propia entidad, excluyéndose de la misma los dividendos o participaciones en beneficios a que se refiere el artículo 30.2 del TRLIS.

Adicionalmente, teniendo en cuenta la limitación establecida por el artículo 2.Segundo.dos de la Ley 16/2013, las bases imponibles negativas de cada entidad generadas con carácter previo a la incorporación al grupo fiscal estarían sometidas al límite del 50% o 25% de la base imponible positiva del grupo fiscal previa a dicha compensación, en función del importe neto de la cifra de negocios que tenga la entidad, tal y como se ha señalado anteriormente.

Períodos impositivos iniciados dentro del año 2015:

El TRLIS ha sido derogado por la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS), que entró en vigor el día 1 de enero de 2015 siendo de aplicación a los períodos impositivos que se inicien a partir de la expresada fecha.

El capítulo VI del título VII de la LIS regula el régimen especial de consolidación fiscal.

Al respecto, el artículo 56.1 de la LIS establece que "el grupo fiscal tendrá la consideración de contribuyente".

Por su parte, el artículo 62 de la LIS establece que:

"1. La base imponible del grupo fiscal se determinará sumando:

a) Las bases imponibles individuales correspondientes a todas y cada una de las entidades integrantes del grupo fiscal, teniendo en cuenta las especialidades contenidas en el artículo 63 de esta Ley. No obstante, los requisitos o calificaciones establecidos tanto en la normativa contable para la determinación del resultado contable, como en esta Ley para la aplicación de cualquier tipo de ajustes a aquel, en los términos establecidos en el apartado 3 del artículo 10 de esta Ley, se referirán al grupo fiscal.

(…)

f) La compensación de las bases imponibles negativas del grupo fiscal, cuando el importe de la suma de los párrafos anteriores resultase positiva, así como de las bases imponibles negativas referidas en la letra e) del artículo 67 de esta Ley.

(…)"

El artículo 63 de la LIS contiene las reglas especiales aplicables en la determinación de las bases imponibles individuales de las entidades integrantes del grupo fiscal, señalando que:

"Las bases imponibles individuales correspondientes a las entidades integrantes del grupo fiscal, a que se refiere la letra a) del apartado 1 del artículo anterior, se determinarán de acuerdo con las reglas generales previstas en esta Ley, con las siguientes especialidades:

(…)

d) No se incluirá en las bases imponibles individuales la compensación de bases imponibles negativas que hubieran correspondido a la entidad en régimen individual.

(…)"

A su vez, el artículo 66 de la LIS establece que:

"Si en virtud de las normas aplicables para la determinación de la base imponible del grupo fiscal ésta resultase negativa, su importe podrá ser compensado con las bases imponibles positivas del grupo fiscal en los términos previstos en el artículo 26 de esta Ley."

El artículo 26 de la LIS, en relación a la compensación de bases imponibles negativas en el régimen general del Impuesto, establece que:

"1. Las bases imponibles negativas que hayan sido objeto de liquidación o autoliquidación podrán ser compensadas con las rentas positivas de los períodos impositivos siguientes con el límite del 70 por ciento de la base imponible previa a la aplicación de la reserva de capitalización establecida en el artículo 25 de esta Ley y a su compensación.

En todo caso, se podrán compensar en el período impositivo bases imponibles negativas hasta el importe de 1 millón de euros.

R>(…)"

Asimismo, en relación con las reglas especiales de incorporación de entidades en el grupo fiscal, el artículo 67 de la LIS establece que:

"En el supuesto de que una entidad se incorpore a un grupo fiscal, en la determinación de la base imponible del grupo fiscal resultarán de aplicación las siguientes reglas:

(…)

e) Las bases imponibles negativas de cualquier entidad pendientes de compensar en el momento de su integración en el grupo fiscal podrán ser compensadas en la base imponible de este, con el límite del 70 por ciento de la base imponible individual de la propia entidad, teniendo en cuenta las eliminaciones e incorporaciones que correspondan a dicha entidad, de acuerdo con lo establecido en los artículos 64 y 65 de esta Ley.

(…)"

No obstante lo señalado, ha de tenerse en cuenta que la disposición transitoria trigésima cuarta de la LIS establece una serie de medidas temporales aplicables en el período impositivo 2015, señalando que:

"Con efectos para los períodos impositivos que se inicien dentro del año 2015, se aplicarán las siguientes especialidades:

(…)

g) No resultará de aplicación el límite a que se refiere el apartado 1 del artículo 26 de esta Ley.

No obstante, la compensación de bases imponibles negativas de ejercicios anteriores, para los contribuyentes cuyo volumen de operaciones, calculado conforme a lo dispuesto en el artículo 121 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, haya superado la cantidad de 6.010.121,04 euros durante los 12 meses anteriores a la fecha en que se inicien los períodos impositivos dentro del año 2015, tendrá los siguientes límites:

– La compensación de bases imponibles negativas está limitada al 50 por ciento de la base imponible previa a la aplicación de la reserva de capitalización establecida en el artículo 25 de esta Ley y a dicha compensación, cuando en esos 12 meses el importe neto de la cifra de negocios sea al menos de 20 millones de euros pero inferior a 60 millones de euros.

– La compensación de bases imponibles negativas está limitada al 25 por ciento de la base imponible previa a la aplicación de la reserva de capitalización establecida en el artículo 25 de esta Ley y a dicha compensación, cuando en esos 12 meses el importe neto de la cifra de negocios sea al menos de 60 millones de euros.

La limitación a la compensación de bases imponibles negativas no resultará de aplicación en el importe de las rentas correspondientes a quitas y esperas consecuencia de un acuerdo con los acreedores no vinculados con el contribuyente.

(…)"

Por tanto, los límites y condiciones señalados anteriormente para el período impositivo 2014 resultarán igualmente de aplicación en el período impositivo 2015.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Base imponible negativa
Compensación de bases imponibles negativas
Período impositivo
Impuesto sobre sociedades
Base imponible positiva
Cifra de negocios
Determinación de la base imponible
Comercialización
Base imponible negativa pendiente
Prestación de servicios
Sociedad de responsabilidad limitada
Rentas positivas
Reserva de capitalización
Grupo de consolidación fiscal
Impuesto sobre el Valor Añadido

Ley General Tributaria (Ley 58/2003 de 17 de Dic) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 302 Fecha de Publicación: 18/12/2003 Fecha de entrada en vigor: 01/07/2004 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

Ley 27/2014 de 27 de Nov (Impuesto sobre Sociedades) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 288 Fecha de Publicación: 28/11/2014 Fecha de entrada en vigor: 01/01/2015 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

Ley 16/2013 de 29 de Oct (Medidas en materia de fiscalidad medioambiental y otras medidas tributarias) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 260 Fecha de Publicación: 30/10/2013 Fecha de entrada en vigor: 31/10/2013 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

RDLeg. 4/2004 de 5 de Mar (TR. de la ley del impuesto sobre sociedades) DEROGADO

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 61 Fecha de Publicación: 11/03/2004 Fecha de entrada en vigor: 12/03/2004 Órgano Emisor: Ministerio De Hacienda

Documentos relacionados
Ver más documentos relacionados
  • Compensación de bases imponibles negativas (I. Sociedades)

    Orden: Fiscal Fecha última revisión: 15/07/2016

    Las bases imponibles negativas que hayan sido objeto de liquidación o autoliquidación podrán ser compensadas con las rentas positivas de los períodos impositivos siguientes con el límite del 70 por ciento de la base imponible previa a la aplicac...

  • Reglas especiales de incorporación de entidades en el grupo fiscal (I. Sociedades)

    Orden: Fiscal Fecha última revisión: 09/12/2016

    En el caso de que una entidad se incorpore a un grupo fiscal, para la determinación de la base imponible se deberá tener en cuenta lo previsto en el Art. 67 ,Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.NOVEDADES: El Real Decret...

  • Determinación de la base imponible del grupo fiscal (I. Sociedades)

    Orden: Fiscal Fecha última revisión: 09/12/2016

    Base imponible del grupo fiscal =  bases imponibles individuales correspondientes a todas y cada una de las entidades integrantes del grupo fiscal + eliminaciones + eliminaciones practicadas en períodos impositivos anteriores +  cantidades  res...

  • Reducciones de la base imponible (I. Sociedades)

    Orden: Fiscal Fecha última revisión: 04/07/2018

    Dentro del capítulo dedicado en la Ley del Impuesto sobre Sociedades a las reducciones en la base imponible se recogen cuatro situaciones que pueden dar lugar a tal reducción:Reducción de las rentas procedentes de determinados activos intangibles....

  • Agrupaciones de interés económico españolas (I. Sociedades)

    Orden: Fiscal Fecha última revisión: 04/05/2015

    El Art. 43 ,Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades dispone que a las agrupaciones de interés económico reguladas por la Ley 12/1991, de 29 de abril, de Agrupaciones de Interés Económico, se les aplicarán las normas de est...

Ver más documentos relacionados
Ver más documentos relacionados
Ver más documentos relacionados
Ver más documentos relacionados

Libros Relacionados