Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2105-15 de 10 de Julio de 2015

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  • Órgano: SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas
  • Fecha: 10 de Julio de 2015
  • Núm. Resolución: V2105-15

Normativa

Ley 27/2014, del Impuesto sobre Sociedades, art: 76 y 89.

Cuestión

Si la operación de escisión mencionada cumple los requisitos exigidos por la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades para que resulte de aplicación el régimen especial del capítulo VII del título VII de la LIS.

Si los motivos por los cuales se realiza la operación son considerados motivos económicos válidos.

Descripción

La entidad consultante A, desarrolla una doble actividad, ambas de carácter económico empresarial:

A) Producción y comercialización de productos agrarios.

B) Producción y venta de energía eléctrica.

Para la primera de las actividades, la sociedad cuenta con los medios materiales y humanos precisos en cada momento para su ejercicio.

La segunda de las actividades es gestionada por el administrador único, que cuenta con la subcontratación externa de aquellos servicios necesarios para la correcta gestión de la actividad.

La sociedad es sujeto pasivo del Impuesto sobre Sociedades en régimen general.

El planteamiento del socio único es separar ambas actividades mediante una reestructuración societaria a llevar a cabo por el procedimiento de escisión parcial con la creación de una nueva sociedad a la que se aporten los elementos afectos a la actividad de producción y venta de energía eléctrica.

La reestructuración tiene por motivación:

a) Separar los elementos afectos a cada actividad, facilitando así la identificación separada de las inversiones afectas a cada actividad.

b) Determinar y habilitar las fuentes financieras necesarias para cada actividad, racionalizando su aplicación.

c) Eliminar la aplicación de recursos generados por una actividad para cubrir necesidades de la otra actividad.

d) Dotar en definitiva de mayor transparencia a la estructura económica y financiera de la sociedad.

No existe motivo alguno dirigido a la elusión fiscal.

Contestación

El capítulo VII del título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre del Impuesto sobre Sociedades, regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.

Al respecto, el artículo 76.2.1ºb) de la Ley considera escisión parcial la operación por la cual: "una entidad segrega una o varias partes de su patrimonio social que formen ramas de actividad y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, manteniéndose en su patrimonio al menos una rama de actividad en la entidad transmitente, o bien participaciones en el capital de otras entidades que le confieran la mayoría del capital social de estas, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de la entidad adquirente, que deberán atribuirse a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, reduciendo el capital social y reservas en la cuantía necesaria, y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra anterior."

En el ámbito mercantil, el artículo 68 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de Abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión. Concretamente el artículo 70 de la citada Ley, define el concepto de escisión parcial, así: "Se entiende por escisión parcial el traspaso en bloque por sucesión universal de una o varias partes del patrimonio de una sociedad, cada una de las cuales forme una unidad económica, a una o varias sociedades de nueva creación o ya existentes, recibiendo los socios de la sociedad que se escinde un número de acciones, participaciones o cuotas sociales de las sociedades beneficiarias de la escisión proporcional a su respectiva participación en la sociedad que se escinde y reduciendo ésta el capital social en la cuantía necesaria."

En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en los artículos citados de la normativa mercantil, cumplirá, en principio, las condiciones establecidas en la Ley 27/2014, del Impuesto sobre Sociedades para ser considerados como operación de escisión parcial del capítulo VII del título VII de la Ley 27/2014 del Impuesto sobre Sociedades.

A su vez, el artículo 76.4 de la Ley establece que:

"4. Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. Podrán ser atribuidas a la entidad adquirente las deudas contraídas para la organización o el funcionamiento de los elementos que se traspasan."

Así pues, sólo aquellas operaciones de escisión parcial en las que el patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente, manteniéndose asimismo bajo la titularidad de la entidad escindida elementos patrimoniales que igualmente constituyan una o varias ramas de actividad, podrán disfrutar del régimen especial del capítulo VII del título VII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. Ahora bien, tal concepto fiscal no excluye la exigencia, implícita en el concepto de "rama de actividad" de que la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también previamente en sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma.

El propio concepto de rama de actividad requiere la existencia de una organización empresarial diferenciada para cada conjunto patrimonial, que determine la existencia autónoma de una actividad económica que permita identificar un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma, lo cual exige que esta autonomía sea motivada por la diferente naturaleza de las actividades desarrolladas por cada rama o, existiendo una única actividad, en función del destino y naturaleza de estos elementos patrimoniales, que requiera de una organización separada como consecuencia de las especialidades existentes en su explotación económica que exija de un modelo de gestión diferenciado determinante de diferentes explotaciones económicas autónomas.

En el supuesto concreto planteado, la entidad consultante manifiesta desarrollar dos actividades diferenciadas, la actividad de producción y comercialización de productos agrarios y la producción y venta de energía eléctrica.

Así, la consultante segregará y transmitirá a una sociedad de nueva creación, la parte de su patrimonio empresarial que constituye la actividad de producción y venta de energía eléctrica, manteniendo en sede de la entidad escindida la actividad relativa a la producción y comercialización de productos agrícolas.

En consecuencia, en la medida en que el patrimonio transmitido (conjunto de elementos patrimoniales afectos al desarrollo de la actividad de producción y venta de energía eléctrica) determine la existencia de una explotación económica, en sede de la sociedad transmitente, determinante de una rama de actividad, que se segrega y transmite a la entidad adquirente de nueva creación, manteniéndose en ésta igualmente otra rama de actividad, la operación de escisión parcial cumpliría los requisitos formales del artículo 76.2 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades para acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VII del título VII de la Ley, lo que parece cumplirse en el caso consultado puesto que la entidad consultante señala que dispone de los medios necesarios materiales y humanos para el desarrollo de la actividad económica.

En lo que se refiere a la actividad que se mantiene en la sociedad consultante tras la escisión, la actividad relativa a la producción y comercialización de productos agrarios, en la medida en que constituya una explotación económica con la necesaria gestión y organización de medios materiales y personales autónoma y diferenciada del resto del patrimonio que se segrega y transmite, determinante de una rama de actividad, la operación de escisión planteada podrá acogerse al régimen fiscal especial previsto en el Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, del Impuesto sobre Sociedades.

No obstante, la concurrencia de gestión y organización diferenciada para la existencia de varias ramas de actividad, son cuestiones de hecho que el sujeto pasivo deberá acreditar por cualquier medio de prueba admitido en Derecho y cuya valoración corresponderá, en su caso, a los órganos competentes en materia de comprobación de la Administración tributaria.

Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS según el cual:

"2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal."

Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.

Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.

En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada se realiza con la finalidad de separar los elementos afectos a cada actividad, facilitando así la identificación separada de las inversiones afectas a cada actividad, determinar y habilitar las fuentes financieras necesarias para cada actividad, racionalizando su aplicación, eliminar la aplicación de recursos generados por una actividad para cubrir necesidades de la otra actividad y dotar en definitiva de mayor transparencia a la estructura económica y financiera de la sociedad. Estos motivos se pueden considerar económicamente válido a los efectos del artículo 89.2 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades en relación con la realización de la operación planteada.

La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Impuesto sobre sociedades
Energía eléctrica
Explotación económica
Capital social
Comercialización
Elementos patrimoniales
Actividades económicas
Régimen fusiones, escisiones, aportaciones de activo y canje de valores.
Inversiones
Administrador único
Subcontratación
Único socio
Sujetos pasivos Impuesto sobre Sociedades
Aportaciones de activos
Canje de valores
Sociedad cooperativa
Traslado del domicilio social
Empresa de nueva creación
Valores representativos del capital social
Patrimonio social
Modificaciones estructurales
Sociedades mercantiles
Sucesión universal
Traspaso
Participaciones sociales
Afectación de elementos patrimoniales
Patrimonio empresarial
Medios de prueba
Evasión fiscal
Fraude

Ley General Tributaria (Ley 58/2003 de 17 de Dic) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 302 Fecha de Publicación: 18/12/2003 Fecha de entrada en vigor: 01/07/2004 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

Ley 27/2014 de 27 de Nov (Impuesto sobre Sociedades) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 288 Fecha de Publicación: 28/11/2014 Fecha de entrada en vigor: 01/01/2015 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

Ley 3/2009 de 3 de Abr (Modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 82 Fecha de Publicación: 04/04/2009 Fecha de entrada en vigor: 04/07/2009 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

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