Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2115-10 de 23 de Septiembre de 2010
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Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2115-10 de 23 de Septiembre de 2010

Tiempo de lectura: 7 min

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Órgano: Dirección General de Tributos

Fecha: 23/09/2010

Num. Resolución: V2115-10

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Normativa

LIRPF Ley 35/2006 Arts. 38 y 68.1.3º. RIRPF RD 439/2007 Arts. 41 y 54.1

Cuestión

Posibilidad de conservar los derechos de vivienda habitual a pesar de no permanecer en ella tres años: Mantener las deducciones practicadas por su adquisición y acogerse a la exención por reinversión en vivienda habitual.

Descripción

El consultante y su pareja adquirieron en abril de 2008 un piso que constituye, desde entonces, la actual residencia habitual de ambos. Tienen previsto contraer matrimonio en junio de 2011. Consideran que ante la posibilidad de ampliar la familia, la vivienda les resulta insuficiente debido a su reducido tamaño (cincuenta metros construidos). A su vez, la consultante precisa trasladarse en numerosas ocasiones a la localidad en la que reside su madre (Parla), declarada en situación de invalidez absoluta, para asistirla. Por todo ello, consideran la posibilidad de transmitir la vivienda antes del transcurso de tres años desde su adquisición, y trasladar su domicilio a Parla donde adquirirían una nueva vivienda.

Contestación

El concepto de vivienda habitual a efectos de la práctica y consolidación de las deducciones llevadas a cabo por su adquisición o rehabilitación, así como para acogerse a la exención por reinversión en vivienda habitual, se regula en el artículo 68.1.3º de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobada por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, y, en su desarrollo, en el artículo 54 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, el cual, entre otros, dispone que:
"Con carácter general se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años."
Para considerar que la vivienda constituye la residencia habitual del contribuyente desde su adquisición, "debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras."
Tanto la Ley como el Reglamento prevén la concurrencia de determinadas situaciones en las que, a pesar de no cumplir los plazos requeridos, la vivienda no pierde el carácter de habitual, manteniendo el derecho a las deducciones practicadas.
En este sentido, el apartado 1 del citado artículo 54 del RIRPF señala: "No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo [tres años], se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas." La LIRPF cita también como circunstancia la obtención de "empleo más ventajoso".
La expresión reglamentaria, contenida en el apartado 1, "circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio", comporta una obligatoriedad en dicho cambio. El término "necesariamente" es un adverbio de modo que, de acuerdo con el Diccionario de la Real Academia, significa "con o por necesidad". A su vez, el término "necesidad" indica, entre otros, todo "aquello a lo cual es imposible sustraerse, faltar o resistir". Por último, confirma lo anterior una de las acepciones de "necesario": dícese de lo "que se hace y ejecuta obligado por otra cosa, como opuesto a voluntario y espontáneo".
En definitiva, de la redacción del citado precepto se desprende que salvo en caso de fallecimiento del contribuyente, en el que la exención opera de forma automática, la concurrencia de cualquiera de las circunstancias enumeradas o consideradas análogas por la normativa no es determinante por sí sola, ni supone, sin más, una excepción a la exigencia del plazo general de residencia efectiva durante tres años. Ha de venir acompañada de la necesidad de cambiar de domicilio anticipadamente, hecho que el contribuyente deberá probar. Para la aplicación de esta norma debe existir una relación de causa – efecto, en la que requiera plantearse si ante una determinada situación, cambiar de domicilio es una opción para el contribuyente o queda al margen de su mera voluntad o conveniencia.
Llegados a este punto, es necesario determinar si las circunstancias concretas que concurren en cada caso exigen el cambio de domicilio, manteniendo así la vivienda el carácter de habitual.
La celebración matrimonial, si bien constituye una de las circunstancias contempladas entre las posibles para exigir el cambio de vivienda, conservando la precedente el carácter de habitual, en el presente caso no pude considerarse así, dado que no conlleva la necesidad de cambio de residencia para ninguno de los cónyuges ya que ambos la adquirieron antes de dicha celebración, constituyendo desde entonces la residencia habitual de los dos. Adoleciendo de la necesaria obligatoriedad requerida para el cambio, resulta un acto de mera voluntad o conveniencia de los implicados. Por tanto, con independencia del tiempo que pueda transcurrir entre la venta y la celebración matrimonial, no puede considerarse que la vivienda alcance el carácter de habitual al dejar de constituir su residencia habitual antes de los tres años de permanencia continuada en la misma.
Respecto a justificar la necesidad del cambio en el hecho de que la vivienda, ante la intención de formar una familia, se les quedará pequeña, cabe señalar que, en general, la dificultad de espacio para alojar a un nuevo miembro de la familia es una circunstancia que no se contempla específicamente entre aquellas que necesariamente exigen el cambio de domicilio, ni ésta Subdirección General entiende que quepa, en principio, recogerla dentro de la expresión "otras análogas", considerando que ante dicha circunstancia el hecho de cambiar de residencia constituye una decisión voluntaria del contribuyente, no operando la excepción a la obligación de permanencia continuada en la vivienda durante, al menos, los tres años requeridos para alcanzar la consideración de habitual.
A su vez, manifiesta como circunstancia el que, con frecuencia, precisa trasladarse a Parla (desde Villaviciosa de Odón, donde reside), localidad en la que reside su madre, declarada en situación de invalidez absoluta por graves padecimientos, a fin de poder asistirla en las numerosas ocasiones en que esta lo requiere, e incluso trasladarla a su domicilio en los momentos que así sea necesario. Circunstancias de ésta índole no son contempladas de manera expresa en la normativa del Impuesto entre aquellas que necesariamente exigen el cambio de domicilio, sin que ésta Subdirección General pueda entrar a valorar las necesidades, situaciones y efectos que tales circunstancias implican.
Por todo ello, ante tales circunstancias, el cambio de residencia por parte del consultante y su pareja cabría entenderlo, en principio, como un acto voluntario no susceptible de beneficiarse del mantenimiento de la consideración de su vivienda como habitual, en el caso de no residir durante tres años continuados en la misma.
En cualquier caso, se trata de cuestiones de hecho cuya valoración queda fuera del ámbito de competencias de este Centro Directivo. La valoración de necesidad corresponde efectuarla, en todo caso, a los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria. Si el consultante considerara las circunstancias como necesarias, tomando la acción de cambiar de residencia, deberá justificarlas suficientemente por cualquier medio de prueba admitido en Derecho, según dispone el artículo 106 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del 18 de diciembre), ante los órganos mencionados, a quienes corresponderá valorar las pruebas, a requerimiento de los mismos, siendo éste el momento, y no otro anterior, de aportar las pruebas que estime oportunas.
De esta forma, si se concluyera que las circunstancias no exigen la necesidad del cambio de vivienda, ello implicaría, para aquella que se deja o se transmite sin haber llegado a constituir la residencia habitual por un período continuado de tres años, el no alcanzar la consideración de vivienda habitual, y, en consecuencia, la pérdida del derecho a las deducciones practicadas por su adquisición, debiendo reintegrar éstas sumando a la cuota líquida estatal y a la cuota líquida autonómica o complementaria devengadas en el ejercicio en que se incumplen los requisitos, en los términos dispuestos en el artículo 59 del RIRPF.
Asimismo, y por la misma razón, la ganancia patrimonial que pudiera obtenerse en su transmisión no podría gozar de la exención por reinversión en vivienda habitual (artículo 41 del RIRPF).
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

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