Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2131-07 de 08 de Octubre de 2007

Normativa

TRLRHL RD Leg. 2/2004. Artículo 73.

Cuestión

1ª. A los efectos de conceder la bonificación en el IBI por las obras de construcción por tres años, una vez ya se ha disfrutado de la bonificación por obras de urbanización ¿son las fincas aportadas y las parcelas adjudicadas a la entidad consultante en el Proyecto de Reparcelación Forzosa del Programa de Actuación Integrada del ayuntamiento, "un mismo bien inmueble", a los efectos de la doctrina de la DGT de que "un mismo sujeto pasivo no tiene derecho a aplicar la bonificación primero por obras de urbanización y posteriormente por obras de construcción o promoción sobre el mismo bien inmueble"? ¿Con qué fundamento?

2ª. Si a la entidad consultante ya se le concedió en su día la bonificación en el IBI por obras de urbanización sobre una de las fincas aportadas por un plazo máximo de tres años, ¿puede concedérsele la bonificación en el IBI por otros tres años adicionales por obras de construcción sobre cada uno de los solares adjudicados cumpliendo el resto de los requisitos del artículo 73.1 del TRLRHL? ¿Con qué fundamento?

Descripción

La sociedad es titular de unas fincas aportadas a un proyecto de reparcelación forzosa. El objeto social de la entidad es la urbanización de terrenos y la promoción de edificios. La duración de las obras de urbanización del Programa de Actuación Integrada (PAI) aprobado por el ayuntamiento, perteneciente a la Comunidad Valenciana, está fijada en 4 años.

La sociedad aporta al PAI unas fincas, y como resultado se le adjudican unas parcelas que, aunque están situadas dentro de los límites del PAI, su descripción física (situación en los planos, límites, superficie) no coincide con la de las fincas aportadas.

Contestación

- El Impuesto sobre el Bienes Inmuebles (IBI) se regula en los artículos 60 a 77 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo.

- El IBI es un tributo directo de carácter real que grava el valor de los bienes inmuebles y su hecho imponible es la titularidad de los siguientes derechos sobre los bienes inmuebles rústicos y urbanos y sobre los inmuebles de características especiales:

De una concesión administrativa sobre los propios inmuebles o sobre los servicios públicos a que se hallen afectos.

De un derecho real de superficie.

De un derecho real de usufructo.

Del derecho de propiedad.

- El artículo 73 del TRLRHL regula las bonificaciones obligatorias a aplicar sobre la cuota íntegra del impuesto, estableciendo en el apartado 1 que:

"1. Tendrán derecho a una bonificación de entre el 50 y el 90 por ciento en la cuota íntegra del impuesto, siempre que así se solicite por los interesados antes del inicio de las obras, los inmuebles que constituyan el objeto de la actividad de las empresas de urbanización, construcción y promoción inmobiliaria tanto de obra nueva como de rehabilitación equiparable a ésta, y no figuren entre los bienes de su inmovilizado. En defecto de acuerdo municipal, se aplicará a los referidos inmuebles la bonificación máxima prevista en este artículo.

El plazo de aplicación de esta bonificación comprenderá desde el período positivo siguiente a aquel en que se inicien las obras hasta el posterior a su terminación, siempre que durante ese tiempo se realicen obras de urbanización o construcción efectiva, y sin que, en ningún caso, pueda exceder de tres períodos impositivos."

- El apartado 4 del mismo artículo dispone que:

"4. Las ordenanzas fiscales especificarán los aspectos sustantivos y formales de las bonificaciones indicadas en los apartados anteriores, así como las condiciones de compatibilidad con otros beneficios fiscales."

- El ayuntamiento en cuyo término municipal se encuentran enclavados los inmuebles propiedad de la entidad consultante, mediante ordenanza fiscal estableció el porcentaje de bonificación del artículo 73.1 del TRLRHL en el 50 por ciento y regula los requisitos que deben cumplir los interesados para disfrutar de dicha bonificación.

- Asimismo, hay que tener en cuenta lo dispuesto en el artículo 14 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT):

"No se admitirá la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible, de las exenciones y demás beneficios o incentivos fiscales".

- En el caso planteado, la entidad consultante, cuyo objeto social es la urbanización, construcción y promoción de bienes inmuebles, se ve afectada por un proyecto de urbanización aprobado por el ayuntamiento en cuyo término municipal se encuentran los bienes inmuebles de titularidad de la consultante.

- El Programa de Actuación Integrada aprobado por el ayuntamiento se gestiona por el sistema de gestión indirecta mediante la aprobación de un convenio urbanístico entre el ayuntamiento y el adjudicatario-urbanizador, que es una sociedad distinta de la consultante. El objeto del convenio lo constituye la realización de obras de urbanización de los terrenos afectados por el programa municipal. El plazo máximo total del proyecto es de 58 meses, fijándose un plazo máximo para la conclusión de las obras de 48 meses.

- El artículo 73.1 del TRLRHL prevé la concesión de una bonificación en la cuota íntegra del IBI para los inmuebles que constituyan el objeto de la actividad de las empresas de urbanización, construcción y promoción inmobiliaria que no figuren entre los bienes de su inmovilizado.

La bonificación es de carácter rogado, debiéndose solicitar por los interesados al ayuntamiento competente antes del inicio de las obras. Si no se solicita en dicho momento, se pierde el derecho a su disfrute.

Para poder disfrutar de la bonificación es necesario que se realicen sobre los inmuebles afectados obras de urbanización o construcción efectiva.

De acuerdo con el apartado 1 del artículo 73 del TRLRHL, las condiciones para la aplicación de la referida bonificación son:

1.- Que el Impuesto sobre Bienes Inmuebles recaiga sobre inmuebles que:

constituyan el objeto de la actividad de las empresas de urbanización, construcción y promoción inmobiliaria tanto de obra nueva como de rehabilitación equiparable a ésta,

y no figuren entre los bienes de su inmovilizado.

2.-Que por parte de los interesados se solicite la aplicación de la bonificación antes del inicio de las obras.

3.- Que durante el tiempo desde que se inicien las obras hasta su terminación se realicen obras de urbanización o construcción efectiva.

4.- Que el plazo de aplicación de esta bonificación comprende desde el período impositivo siguiente a aquel en que se inicien las obras hasta el posterior a su terminación, sin que pueda exceder de tres períodos impositivos.

- La bonificación establecida en el apartado 1 del artículo 73 del TRLRHL tiene una finalidad muy clara: tratar de atenuar el impacto negativo que sufren las empresas de urbanización, construcción y promoción inmobiliaria como consecuencia de la naturaleza especial de las mercancías objeto de su tráfico mercantil, esto es, los bienes inmuebles. Por tanto, no se trata con este beneficio fiscal de proteger la actividad de estas empresas, sino únicamente, paliar la situación de agravio comparativo en relación con otras empresas en las que las mercancías objeto de su tráfico mercantil no son bienes inmuebles.

Desde un punto de vista subjetivo, este beneficio fiscal afecta con carácter exclusivo a los inmuebles de las empresas de construcción, urbanización y promoción inmobiliaria. Como quiera que la Ley nada indica sobre la condición de estas empresas, ha de entenderse que puede disfrutar de la bonificación todo clase de empresas, sean públicas o privadas, y cualquiera que sea su forma o régimen jurídico, sean sociedades anónimas, sociedades limitadas, etc., o sean personas jurídicas, físicas o entidades a que se refiere el artículo 35.4 de la LGT, siempre que su actividad sea constructora, urbanizadora o promotora.

Desde un punto de vista objetivo, el beneficio fiscal afecta, exclusivamente, a los bienes inmuebles que constituyen el objeto de la actividad de estas empresas, siempre, eso si, que dichos bienes no formen parte del inmovilizado de aquéllas.

- Las obras a realizar sobre el inmueble pueden ser de urbanización, construcción o promoción. Se pueden realizar uno o varios tipos de estas obras, es decir, el sujeto pasivo del impuesto puede limitarse a realizar sólo la urbanización del terreno, o sólo la construcción de un edificio sobre un terreno ya urbanizado, o por el contrario, puede realizar primero la urbanización del terreno y posteriormente la construcción o promoción de un edificio sobre dicho terreno.

- Con independencia de que el sujeto pasivo realice una o varias obras de las indicadas anteriormente, sólo se tendrá derecho a disfrutar de la bonificación una sola vez por sujeto pasivo y sobre los mismos bienes.

- Así, si la empresa sólo va a realizar obras de urbanización en un terreno de su propiedad, deberá solicitar la aplicación de la bonificación con anterioridad al inicio de las mismas. La bonificación se aplicará desde el período impositivo siguiente a aquel en que se inicien las obras hasta el posterior a su finalización, siempre que durante este período se realicen efectivamente las obras, y sin que pueda exceder de tres períodos impositivos. Lo mismo ocurrirá si el sujeto pasivo realiza sólo obras de construcción o promoción.

- En el caso de que la empresa realice primero la urbanización y posteriormente la construcción, sólo tendrá derecho a la bonificación por un plazo máximo de tres períodos impositivos que se contarán desde el siguiente al inicio de la primera de las obras hasta la finalización de la última de las obras.

- Por tanto, si la empresa consultante realiza primero obras de urbanización sobre los terrenos de su propiedad y posteriormente la construcción de un edificio sobre el solar urbanizado, podrá solicitar la aplicación de la bonificación antes del inicio de las obras de urbanización y tendrá derecho a la bonificación hasta el período impositivo siguiente al fin de las obras, sin que se pueda exceder del máximo de tres períodos impositivos.

- Un mismo sujeto pasivo no tiene derecho a aplicar la bonificación primero por obras de urbanización y posteriormente por obras de construcción o promoción sobre el mismo bien inmueble.

- En el presente caso, la entidad consultante plantea la cuestión de si el bien inmueble que se ha urbanizado (las fincas aportadas al proyecto de reparcelación) es o no el mismo bien que las fincas adjudicadas a dicha entidad como resultado de la reparcelación y sobre las que pretende llevar a cabo obras de construcción.

- Las fincas adjudicadas se encuentran dentro de los límites del PAI, pero su descripción física (lindes, superficie, ubicación en los planos) no coincide con la de las fincas aportadas.

- El artículo 6 del texto refundido de la Ley del Catastro Inmobiliario (TRLCI), aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2004, de 5 de marzo, establece en su apartado 1 que:

"A los exclusivos efectos catastrales, tiene la consideración de bien inmueble la parcela o porción de suelo de una misma naturaleza, enclavada en un término municipal y cerrada por una línea poligonal que delimita, a tales efectos, el ámbito espacial del derecho de propiedad de un propietario o de varios pro indiviso y, en su caso, las construcciones emplazadas en dicho ámbito, cualquiera que sea su dueño, y con independencia de otros derechos que recaigan sobre el inmueble".

- El artículo 169 de la Ley 16/2005, de 30 de diciembre, Urbanística Valenciana (LUV), señala en su apartado 1 que:

"Reparcelación es la actividad de ejecución del planeamiento que tiene por objeto la nueva división de fincas ajustada al planeamiento para adjudicarlas entre los afectados según su derecho".

- La letra d) del apartado 3 del mismo artículo establece que la reparcelación forzosa tiene por objeto "la permuta forzosa, en defecto de acuerdo, de las fincas originarias de los propietarios por parcelas edificables".

- Entre los principios inspiradores de la reparcelación, la letra b) del apartado 1 del artículo 170 de la LUV, establece "la proporcionalidad directa entre el aprovechamiento objetivo de la finca adjudicada a un propietario y la superficie de su finca originaria".

- En cuanto a los criterios de adjudicación, el apartado 3 del artículo 174 del mismo texto legal dispone que:

"La finca o fincas adjudicadas al propietario se formarán, si es posible, con terrenos integrantes de su antigua propiedad, Para la aplicación de esta regla se exigirá la íntegra coincidencia de superficies y que el aprovechamiento subjetivo complete el derecho adjudicado. Subsidiariamente se procurará la adjudicación según el criterio de proximidad respecto a la ubicación inicial de la finca aportada. En cualquier otro caso, la adjudicación podrá corregirse ponderando los distintos valores, según la localización, uso y calificación de las fincas adjudicadas, siempre que existan diferencias apreciables en aquellos que justifiquen la corrección y esta se calcule adecuadamente en el proyecto de reparcelación".

- El artículo 180 de la LUV, que regula los efectos de la reparcelación, establece que:

"1. El acuerdo aprobatorio de la reparcelación se notificará a los interesados y, una vez definitivo en vía administrativa, se inscribirá en el Registro de la Propiedad, previo otorgamiento de documento público, notarial o administrativo, que exprese su contenido. El Urbanizador, o la administración actuante, presentarán dicho documento público en el Registro de la Propiedad. Los gastos derivados de la inscripción se entenderán incluidos en los gastos de gestión del Urbanizador.

2. La aprobación de la reparcelación forzosa producirá, además de los efectos previstos en los artículos 168, 169 y 170.1 del Texto Refundido aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1992, de 26 de junio, los siguientes:

Transmisión, a la administración correspondiente, en pleno dominio y libre de cargas, de todos los terrenos de cesión obligatoria para su incorporación al patrimonio del suelo o su afectación a los usos previstos en el planeamiento, una vez recibida la urbanización.

Subrogación, con plena eficacia real, de las fincas resultantes por las fincas aportadas debiendo quedar establecida su correspondencia.

Afectación real de las fincas resultantes adjudicadas al cumplimiento de las cargas y al pago de los gastos inherentes al sistema de actuación correspondiente".

- Por su parte, el artículo 168 del texto refundido de la Ley sobre el Régimen del Suelo y Ordenación Urbana, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1992, de 26 de junio, establece que:

"Artículo 168. Extinción o transformación de derechos y cargas.

1. Cuando no tenga lugar la subrogación real, el acuerdo aprobatorio de la reparcelación producirá la extinción de los derechos reales y cargas constituidos sobre la finca aportada, corriendo a cargo del propietario que la aportó la indemnización correspondiente, cuyo importe se fijará en el mencionado acuerdo.

2. En los supuestos de subrogación real, si existiesen derechos reales o cargas que se estimen incompatibles con el planeamiento, el acuerdo aprobatorio de la reparcelación declarará su extinción y fijará la indemnización correspondiente a cargo del propietario respectivo.

3. Existiendo subrogación real y compatibilidad con el planeamiento urbanístico, si la situación y características de la nueva finca fuesen incompatibles con la subsistencia de los derechos reales o cargas que habrían debido recaer sobre ellas, las personas a que estos derechos o cargas favorecieran podrán obtener su transformación en un derecho de crédito con garantía hipotecaria sobre la nueva finca, en la cuantía en que la carga fuera valorada. El Registrador de la Propiedad que aprecie tal incompatibilidad lo hará constar en el asiento respectivo.

(?)".

- El apartado 5 del artículo 17 de la Ley 8/2007, de 28 de mayo, de Suelo, dispone que:

"Los instrumentos de distribución de beneficios y cargas producen el efecto de la subrogación de las fincas de origen por las de resultado y el reparto de sus titularidad entre los propietarios, el promotor de la actuación, cuando sea retribuido mediante la adjudicación de parcelas incluidas en ella, y la Administración, a quien corresponde el pleno dominio libre de cargas de los terrenos a que se refieren las letras a) y b) del apartado 1 del artículo anterior.

(?)".

- De acuerdo con lo expuesto anteriormente, con carácter general, la reparcelación supone la subrogación, con plena eficacia real, de las fincas resultantes en la posición jurídica que ostentaban las fincas aportadas. La finca adjudicada se subroga en todos los derechos, cargas y gravámenes que existían sobre la finca aportada.

- En los casos, en que por alguna circunstancia, no sea posible la subrogación o existieran derechos reales o cargas sobre la finca aportada que fueran incompatibles con el planeamiento urbanístico, se indemnizará a los titulares de dicho derechos reales o cargas.

- El titular de un derecho real, como puede ser una hipoteca, o de una carga sobre la finca aportada no puede ver mermado o extinguido su derecho sin compensación alguna por el hecho de que se sustituyan unas fincas por otras.

- En el presente caso, y de acuerdo con el Convenio de Adjudicación firmado por la entidad consultante con el Urbanizador, no se atienen al principio de superposición de las fincas resultantes sobre las aportadas, de forma que, las fincas adjudicadas no se encuentran sobre terrenos de la antigua propiedad de la consultante, aunque sí sobre terrenos incluidos en el PAI.

- Las fincas adjudicadas a la entidad consultante se subrogan en la posición de las fincas aportadas. Aunque físicamente no son los mismos bienes inmuebles, dado que no coincide su descripción catastral (superficie, lindes, etc.), jurídicamente hay que considerar que se trata de un mismo bien inmueble, dado que el segundo se subroga con eficacia real en la posición del primero.

- El Impuesto sobre Bienes Inmuebles es una carga o gravamen sobre un determinado bien inmueble. A su vez, las exenciones, bonificaciones que puedan corresponder a ese bien inmueble son beneficios fiscales inherentes al gravamen que constituye dicho impuesto.

- La finca aportada, como bien inmueble, estaba gravada por el Impuesto sobre Bienes Inmuebles, correspondiéndole una determinada cuota íntegra.

Si se cumplía con los requisitos establecidos en el artículo 73.1 del TRLRHL, le fue de aplicación una bonificación en el importe de la cuota del IBI.

- La finca adjudicada se subroga en la posición que tenía la finca aportada respecto al IBI. Así, si por ejemplo, existieran cuotas del IBI sobre la finca aportada no ingresadas en período voluntario, la finca resultante de la reparcelación y adjudicada al titular de la finca aportada estaría afecta al pago de las cuotas correspondientes.

- La entidad consultante se benefició, por el período máximo de 3 períodos impositivos, de la bonificación regulada en el artículo 73.1 del TRLRHL, por las obras de urbanización realizadas en las fincas aportadas al proyecto de reparcelación. Dado que las fincas adjudicadas al mismo sujeto pasivo se subrogan en la posición de las fincas aportadas y, éstas se beneficiaron de la bonificación por el plazo máximo de tiempo establecido legalmente, no resulta posible aplicar de nuevo la bonificación a las fincas adjudicadas por las posibles obras de construcción que se vayan a realizar sobre las mismas.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.