Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2296-15 de 21 de Julio de 2015

Normativa

Ley 38/1992; art. 98

Cuestión

Aplicación del beneficio fiscal establecido en el artículo 98, letra f) de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre de Impuestos Especiales.

Descripción

Una sociedad dedicada a la fabricación de papeles finos y especiales de bajo gramaje, dada de alta en el epígrafe 472.0 del Impuesto sobre Actividades Económicas, desarrolla su actividad mediante diferentes centros de fabricación distribuidos por el territorio nacional.

Contestación

1. La Ley 28/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, la Ley 20/1991, de 7 de junio, de modificación de los aspectos fiscales del Régimen Económico Fiscal de Canarias, la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales, y la Ley 16/2013, de 29 de octubre, por la que se establecen determinadas medidas en materia de fiscalidad medioambiental y se adoptan otras medidas tributarias y financieras (BOE de 28 de noviembre), introdujo en el Capítulo II de la Ley 38/1992, de Impuestos Especiales (BOE de 29 de diciembre), el Impuesto Especial sobre la Electricidad.

El artículo 98, letra f) de la citada Ley de Impuestos Especiales, en adelante LIE, establece:

"La base liquidable será el resultado de practicar, en su caso, sobre la base imponible una reducción del 85 por ciento que será aplicable, siempre que se cumplan los requisitos y condiciones que reglamentariamente se establezcan, sobre la cantidad de energía eléctrica que se destine a alguno de los siguientes usos:

(?)

f) Actividades industriales cuyas compras o consumo de electricidad representen al menos el 5 por ciento del valor de la producción.

A estos efectos se entiende por:

– "Compras o consumo de electricidad": el coste real de la energía eléctrica adquirida o consumida incluidos todos los impuestos, con la excepción del IVA deducible.

– "Valor de la producción": estará constituido por el importe de la cifra de negocios, al que se adicionará la variación de existencias, de productos en curso y de productos terminados."

Por su parte, el artículo 145 del Reglamento de los Impuestos Especiales, aprobado por Real Decreto 1165/1995, de 7 de julio (BOE de 28 de julio), introducido por el apartado treinta y cinco del artículo Primero del Real Decreto 1074/2014, de 19 de diciembre, por el que se modifican el Reglamento de los Impuestos Especiales, aprobado por el Real Decreto 1165/1995, de 7 de julio, el Reglamento del Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero, aprobado por el Real Decreto 1042/2013, de 27 de diciembre, y el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 20 de diciembre), establece el procedimiento para la aplicación de la reducción de la base imponible en los siguientes términos:

"1. Para la aplicación de la reducción establecida en el artículo 98 de la Ley, los titulares de los establecimientos donde se desarrollen las actividades con derecho a la reducción presentarán a la oficina gestora correspondiente al lugar de ubicación de cada establecimiento una comunicación por cada una de las actividades que cumplen los requisitos para poder gozar de dicho beneficio fiscal.

El Ministro de Hacienda y Administraciones Públicas podrá establecer el modelo y demás requisitos para la presentación de la comunicación a que se refiere el párrafo anterior.

Cuando la electricidad suministrada para riegos agrícolas se realice a través de contratos cuyo titular sea una comunidad de regantes, será esta quien realice la comunicación para beneficiarse de la reducción. La comunicación se presentará a la oficina gestora donde radique el domicilio fiscal de la comunidad de regantes.

En el supuesto de que el establecimiento no disponga de puntos de suministro individualizados por actividades, en la comunicación se deberá indicar el porcentaje de energía eléctrica que en cada suministro va a ser consumida en la actividad que cumple los requisitos para la reducción.

2. Una vez recibida la comunicación, la oficina gestora expedirá la tarjeta de inscripción en el Registro territorial que deberá ser exhibida al suministrador de la electricidad para que éste pueda efectuar dicho suministro con la correspondiente reducción.

3. En los dos primeros meses de cada año natural, los beneficiarios de la reducción deberán comunicar a los contribuyentes y a la oficina gestora la cantidad de energía efectivamente consumida o, en su caso, el porcentaje definitivo de la electricidad consumida con derecho a la reducción durante el año natural anterior. Este porcentaje definitivo es el que será tenido en cuenta para los nuevos suministros. Si en el plazo de los dos primeros meses de cada año natural no se comunicaran a la oficina gestora y a los contribuyentes nuevos datos, se considerará que no se ha producido variación alguna respecto de los datos inicialmente comunicados.

Los contribuyentes deberán efectuar la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas cuando el importe de las mismas, determinado en función de los datos comunicados, no coincida con el importe de las cuotas que se hubieran debido repercutir conforme a la energía efectivamente utilizada en las actividades que generan el derecho a la reducción.

La rectificación deberá efectuarse por los contribuyentes una vez que les sea comunicado el porcentaje o cantidad definitiva, y la regularización de la situación tributaria se efectuará en la autoliquidación correspondiente al período en que debe efectuarse dicha rectificación.

4. En los supuestos de rescisión del contrato de suministro de energía eléctrica con un suministrador, durante el mes siguiente a dicha rescisión el consumidor final deberá comunicarle la cantidad de energía efectivamente consumida o, en su caso, el porcentaje definitivo de la electricidad consumida con derecho a la reducción hasta el momento de la rescisión.

Si procede, el suministrador deberá efectuar la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas en función de los datos definitivos una vez que estos le sean comunicados. La regularización de la situación tributaria se efectuará en la autoliquidación correspondiente al período en que debe efectuarse dicha rectificación.

5. Cuando se efectúen suministros directos de electricidad las regularizaciones que correspondiera efectuar, conforme a lo señalado en los apartados anteriores, se realizarán en proporción al importe de las adquisiciones realizadas por los agentes intervinientes en cada tramo horario en función de los datos que proporcione el operador de mercado.

6. Cuando se dejen de cumplir los requisitos que dan lugar a la aplicación de la reducción o se produzca cualquier otra circunstancia excepcional en virtud de la cual no se pueda aplicar dicho beneficio fiscal, en el plazo de un mes desde el incumplimiento de dichos requisitos o, en su caso, desde la producción de las circunstancias excepcionales, dichos hechos se pondrán en conocimiento de la oficina gestora y del suministrador de la electricidad por cualquier medio del que quede constancia.

A estos efectos, se considera una circunstancia excepcional la que conlleve durante más de tres meses consecutivos un aumento o disminución en más del 10 por ciento en el último porcentaje de consumo comunicado.".

2. La empresa consultante realiza, según su propia manifestación, la actividad de fabricación de papeles finos y especiales de bajo gramaje y, se encuentra dada de alta en el epígrafe 472.0 del IAE. La citada actividad la desarrolla en distintos establecimientos distribuidos por el territorio nacional.

La aplicación del beneficio fiscal establecido en el artículo 98, letra f) de la Ley 38/1992, le suscita las siguientes dudas:

- Las magnitudes requeridas en el citado precepto deben calcularse individualmente por cada establecimiento o conjuntamente por actividad.

A la vista del precepto legal transcrito y puesto que el citado artículo habla de "actividades industriales" y no de instalaciones industriales, los requisitos para poder obtener el beneficio fiscal regulado en la letra f) del artículo 98 de la LIE deberán referirse a la actividad industrial. Ello en conformidad con el criterio ya manifestado por este Centro directivo en la consulta nº 003-15 de fecha 28 de abril de 2015.

En consecuencia, los cálculos necesarios para cumplir con los porcentajes establecidos en la citada letra f) del artículo 98 de la LIE, deberán efectuarse conjuntamente por actividad y no por establecimiento.

La conclusión anterior no se ve alterada por el hecho de que la actividad se realice en uno o varios establecimientos repartidos por el territorio nacional.

- Concepto de "compras o consumo de electricidad".

El precepto legal transcrito define claramente lo que se entiende por "Compras o consumo de electricidad" como: coste real de la energía eléctrica adquirida o consumida incluidos todos los impuestos, con la excepción del IVA deducible.

Por tanto, a efectos de realizar los cálculos necesarios para cumplir con los porcentajes establecidos en la citada letra f) del artículo 98 de la LIE, la partida "compras o consumo de electricidad" incluirá tanto el precio real de la energía eléctrica adquirida como el coste de producción de la energía eléctrica generada en la propia empresa y consumida en la actividad industrial.

- Concepto "valor de producción".

El artículo 98, letra f) de la Ley de Impuestos Especiales, establece, con claridad, qué conceptos integran el "valor de la producción" (importe de la cifra de negocios, al que se adicionará la variación de existencias, de productos en curso y de productos terminados); no obstante, se consulta sobre la forma de determinar dicho valor.

Así las cosas, el Plan General Contable (PGC) aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, (BOE de 20 de noviembre) define en la tercera parte, Norma de elaboración de las Cuentas Anuales 11ª, el concepto cifra anual de negocios, en los siguientes términos:

"11ª Cifra anual de negocios

El importe neto de la cifra anual de negocios se determinará deduciendo del importe de las ventas de los productos y de las prestaciones de servicios u otros ingresos correspondientes a las actividades ordinarias de la empresa, el importe de cualquier descuento (bonificaciones y demás reducciones sobre las ventas) y el del impuesto sobre el valor añadido y otros impuestos directamente relacionados con las mismas, que deban ser objeto de repercusión.".

En consecuencia, a la vista de los preceptos anteriores y, en particular, de la definición de "cifra de negocios", este Centro Directivo considera que el valor de la producción a efectos del artículo 98 de la LIE, comprenderá el resultado de la actividad de fabricación de la empresa (cifra de negocios) al que se adicionará la variación de existencias, de productos en curso y de productos terminados.

En ningún caso, el valor de la producción a efectos del artículo 98 de la LIE podrá determinarse a partir del "coste de producción" definido como tal en la norma de registro y valoración 10ª, párrafo 1.2 del Plan General de Contabilidad, aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.