Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2371-15 de 28 de Julio de 2015

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  • Órgano: SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas.
  • Fecha: 28 de Julio de 2015
  • Núm. Resolución: V2371-15

Normativa

LIRPF, Ley 35/2006, Artículo 28, 37, 46, 49 y disposición transitoria séptima.

Cuestión

Consideración como gastos deducibles de la actividad económica de la notaría de los intereses correspondientes a los distintos préstamos.
Intereses que pueden considerarse como gastos deducibles en el caso de líneas de crédito destinadas a financiar el negocio y a otras finalidades.
Si los intereses de los préstamos destinados a la adquisición de fondos de entidades financieras pueden considerarse como mayor valor de adquisición de los activos financieros adquiridos.
Si puede compensar las ganancias patrimoniales correspondientes a la venta de bienes muebles integrantes de su patrimonio personal, realizada en el año 2013, con pérdidas derivadas de activos financieros obtenidas en 2009 y 2010, y si resulta necesario a dichos efectos haber reflejado la existencia de dichas pérdidas pendientes de compensar en las declaraciones de los ejercicios 2011 y 2012.

Descripción

El consultante ejerce la actividad de notario, actividad sometida al régimen de estimación directa de determinación del rendimiento de la actividad económica, y tiene contratados varios préstamos con entidades financieras, que se destinan a la adquisición de su vivienda habitual, a la adquisición de fondos de entidades financieras, cuya naturaleza no queda precisada en la consulta, y a su actividad económica.
Por otro lado, en el año 2013 prevé obtener ganancias patrimoniales correspondientes de la venta de bienes muebles integrantes de su patrimonio personal.

Contestación

Se hace referencia exclusivamente a la normativa vigente en el ejercicio al que se refiere la consulta.
De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 28 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, "el rendimiento neto de las actividades económicas se determinará según las normas del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las reglas especiales contenidas en este artículo, en el artículo 30 de esta Ley para la estimación directa, y en el artículo 31 de esta Ley para la estimación objetiva".
Esta remisión genérica a las normas del Impuesto sobre Sociedades para la determinación del rendimiento neto de actividades económicas, nos lleva al artículo 10 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (BOE de 11 de marzo), en adelante TRLIS, cuyo apartado 3 establece: "3. En el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás Leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas".
Por su parte, el artículo 14.1 del TRLIS dispone que no tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles: "e) los donativos y liberalidades. No se entenderán comprendidos en este párrafo e) los gastos por relaciones públicas con clientes o proveedores ni los que con arreglo a los usos y costumbres se efectúen con respecto al personal de la empresa ni los realizados para promocionar, directa o indirectamente, la venta de bienes y prestación de servicios, ni los que se hallen correlacionados con los ingresos".
De acuerdo con lo anterior, la deducibilidad de los gastos está condicionada por el principio de su correlación con los ingresos, de tal suerte que aquéllos respecto de los que se acredite que se han ocasionado en el ejercicio de la actividad, que estén relacionados con la obtención de los ingresos, serán deducibles, en los términos previstos en los preceptos legales antes señalados, mientras que cuando no exista esa vinculación o no se probase suficientemente no podrían considerarse como fiscalmente deducibles de la actividad económica. Además del requisito de que el gasto esté vinculado a la actividad económica desarrollada, deberán los gastos, para su deducción, cumplir los requisitos de correcta imputación temporal, de registro en la contabilidad o en los libros registros que el contribuyente deba llevar, así como estar convenientemente justificados.
Esto nos lleva a determinar si estamos en presencia de un gasto financiero que pueda ser considerado como gasto deducible en el IRPF.
La deducibilidad de los gastos financieros en las actividades económicas deriva de la condición de elemento afecto a la actividad de la deuda, es decir, de que el pasivo sea necesario para la obtención de los rendimientos, de acuerdo con lo previsto en el artículo 29 de la Ley del Impuesto.
En el caso planteado, dicha circunstancia no se cumple en las cantidades destinadas a la adquisición de la vivienda habitual, ni en las destinadas a la adquisición de fondos de entidades financieras, pudiendo únicamente considerarse como gastos deducibles los intereses correspondientes a las cantidades destinadas al negocio, que cumplan los anteriores requisitos y respetando los limites cuantitativos establecidos en el artículo 20 del TRLIS.
La existencia de la referida correlación y los restantes requisitos para la deducibilidad del gasto podrá ser acreditada por el contribuyente a través de medios de prueba admitidos en Derecho, según dispone el artículo 106 de la Ley General Tributaria (Ley 58/2003, de 17 de diciembre), correspondiendo la competencia para la comprobación de los medios de prueba aportados y para su valoración a los servicios de Gestión e Inspección de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.
En caso de líneas de crédito destinadas conjuntamente a financiar el negocio y a otras finalidades, sólo pueden considerarse como gastos deducibles los intereses que correspondan a la parte prestada destinada al negocio.
En cuanto a la posible consideración de los intereses de los préstamos destinados a la adquisición de fondos como mayor valor de adquisición de los activos financieros adquiridos, se parte de la hipótesis de que se trata de participaciones en fondos de inversión de los previstos en el artículo 37.1.c) de la LIRPF, que dispone que "A los efectos de determinar el valor de adquisición, resultará de aplicación, cuando proceda, lo dispuesto en la letra a) de este apartado 1."
Por su parte, la letra a) del apartado 1 del artículo 37 de la LIRPF, establece:
"1. El valor de adquisición estará formado por la suma de:
a) El importe real por el que dicha adquisición se hubiera efectuado.
b) El coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente.
En las condiciones que reglamentariamente se determinen, este valor se minorará en el importe de las amortizaciones." De acuerdo con el precepto anterior, los referidos intereses no podrán incluirse en el valor de adquisición.
Por último, las pérdidas patrimoniales derivadas de la transmisión o reembolso de las participaciones en dichos fondos de inversión obtenidas en los ejercicios 2009 y 2010, se integrarán, en todo caso, en la base imponible del ahorro, en la forma prevista en el artículo 49 de la LIRPF, según la redacción vigente de dicho artículo para ambos ejercicios.
El importe de las referidas pérdidas patrimoniales se compensará con las ganancias patrimoniales a integrar en la base imponible del ahorro obtenidas, en su caso, en el mismo período impositivo, y en caso de no haberse obtenido o que el resultado de esta compensación arrojase un saldo negativo, su importe sólo podrá compensarse con el positivo que se ponga de manifiesto en los cuatro años siguientes.
Por lo que respecta a las ganancias patrimoniales obtenidas en 2013 como consecuencia de la venta de bienes muebles del consultante, debe tenerse en cuenta que en el ejercicio 2013 únicamente se integran en la base imponible del ahorro las ganancias y pérdidas patrimoniales derivadas de la transmisión de bienes y derechos adquiridas con una antelación superior a un año, integrándose por el contrario en la base imponible general cuando se hayan adquirido con antelación no superior a un año (artículo 3 de la Ley 16/2012, de 27 de diciembre, por la que se adoptan diversas medidas tributarias dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y al impulso de la actividad económica -BOE de 28 de diciembre-, que modifica el artículo 46.b) de la Ley del Impuesto).
Por otro lado, la citada Ley 16/2012 ha añadido un apartado 5 a la disposición transitoria séptima de la LIRPF que establece lo siguiente:
"5. Las pérdidas patrimoniales a que se refiere el artículo 49.1 b) de esta Ley, en su redacción en vigor a 31 de diciembre de 2012, correspondientes a los periodos impositivos 2009, 2010, 2011 y 2012 que se encuentren pendientes de compensación a 1 de enero de 2013, se seguirán compensando con el saldo de las ganancias y pérdidas patrimoniales a que se refiere el artículo 49.1 b) de esta Ley."
Ello implica que las pérdidas patrimoniales que el consultante tiene pendientes de compensación a 1 de enero de 2013, correspondientes a transmisión o reembolso de las participaciones en fondos de inversión en los periodos impositivos 2009 y 2010, podrán ser compensadas en 2013 con el saldo positivo de las ganancias y pérdidas patrimoniales obtenidas con ocasión de la transmisión realizada en ese ejercicio de bienes muebles adquiridos con más de un año de antelación a la fecha de transmisión e integradas en consecuencia en la base imponible del ahorro, pero no podrán compensarse con las ganancias obtenidas en el caso de que los bienes muebles se hubieran adquirido con una antelación no superior al año, al integrarse dichas ganancias en la base imponible general.
Por último, debe señalarse que el modelo 100 de declaración del Impuesto correspondiente a los ejercicios 2011 y 2012 no contiene una casilla para las pérdidas patrimoniales a integrar en la base imponible del ahorro correspondientes a los ejercicios 2009 y 2010 que no hubieran podido compensarse con las ganancias patrimoniales a integrar en dicha base imponible obtenidas en los ejercicios 2011 y 2012. No obstante, debe tenerse en cuenta lo establecido en el apartado 2 del artículo 49 de la LIRPF, que establece que "las compensaciones previstas en el párrafo anterior deberán efectuarse en la cuantía máxima que permita cada uno de los ejercicios siguientes y sin que puedan practicarse fuera del plazo a que se refiere el párrafo anterior mediante la acumulación a rentas negativas de ejercicios posteriores."
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la antes citada Ley General Tributaria.

Actividades económicas
Gastos deducibles
Entidades financieras
Impuesto sobre sociedades
Estimación directa
Ganancia patrimonial
Activos financieros
Bienes muebles
Valor de adquisición
Rendimientos netos de actividades económicas
Vivienda habitual
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
Gastos financieros
Base imponible del ahorro
Pérdidas patrimoniales
Rentas sujetas al IRNR
Medios de prueba
Estimación objetiva
Donativos y liberalidades
Prestación de servicios
Proveedores
Imputación temporal
Período impositivo
Participaciones en Fondos de Inversión
Ganancias y pérdidas patrimoniales
Administración Tributaria del Estado
Reembolso
Base Imponible General
Inversiones
Fondos de inversión
Enajenación de bienes
Modelo 100. Ingreso o devolución declaración IRPF
Rentas negativas
Ejercicio posterior

Ley General Tributaria (Ley 58/2003 de 17 de Dic) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 302 Fecha de Publicación: 18/12/2003 Fecha de entrada en vigor: 01/07/2004 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

Ley 35/2006 de 28 de Nov (IRPF -Impuesto sobre la renta de las personas físicas-) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 285 Fecha de Publicación: 29/11/2006 Fecha de entrada en vigor: 01/01/2007 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

Ley 16/2012 de 27 de Dic (Medidas tributarias para consolidación de finanzas públicas e impulso de la actividad económica) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 312 Fecha de Publicación: 28/12/2012 Fecha de entrada en vigor: 28/12/2012 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

RDLeg. 4/2004 de 5 de Mar (TR. de la ley del impuesto sobre sociedades) DEROGADO

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 61 Fecha de Publicación: 11/03/2004 Fecha de entrada en vigor: 12/03/2004 Órgano Emisor: Ministerio De Hacienda

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