Última revisión
Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2500-19 de 17 de Septiembre de 2019
Relacionados:
Órgano: SG de Impuestos sobre el Consumo
Fecha: 17/09/2019
Num. Resolución: V2500-19
Normativa
Ley 37/1992 arts. 4, 5, 8, 11 y 69
Normativa
Ley 37/1992 arts. 4, 5, 8, 11 y 69
Cuestión
Régimen de tributación de las operaciones realizadas por el consultante a través de la página web.
Descripción
La consultante es una persona física propietaria de una página web en donde los comercios ubicados en España podrán anunciar y vender sus productos a los clientes que accedan a la misma. Adicionalmente, la plataforma podrá facilitar a los comercios la logística de envío de los pedidos contratando para ello los servicios de un proveedor especializado cuyo coste sería asumido por el consultante y repercutido posteriormente a los comercios.
El consultante no adquiere nunca la propiedad de los bienes vendidos a través de su página web, percibiendo de los vendedores una comisión por la venta.
Contestación
1.- De conformidad con el artículo 4.Uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29 de diciembre) “Estarán sujetas al impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.
Por su parte, el artículo 5 de la Ley 37/1992 señala que:
“Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:
a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
(…)
b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.
(…).”.
A este respecto, el apartado dos del artículo 5 de la Ley del impuesto señala que “son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.”.
Adicionalmente, establece el artículo 11 de la Ley del Impuesto que:
“Uno. A los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes.
(…).”.
De acuerdo con lo anterior, la consultante tendrá, a los efectos del impuesto, la condición de empresario o profesional y el acceso y oferta de productos a través de la plataforma por parte de los vendedores de productos constituye una prestación de servicios que estará sujeta al Impuesto en la medida en que se entienda realizada en el territorio de aplicación del Impuesto.
De la misma manera, los vendedores de productos que utilizan la plataforma de la consultante tendrán la condición de empresario o profesional, a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, cuando ordenen un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial mediante la realización continuada, a título oneroso, de entregas de bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de tal actividad.
Las ventas realizadas por los vendedores a los clientes finales establecidos en territorio de aplicación del Impuesto tendrán la condición de entregas interiores sujetas al Impuesto.
Las ventas realizadas por los vendedores a los clientes finales (no empresarios o profesionales) tendrán la condición de entregas interiores sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido cuando los mismos estén establecidos en un Estado miembro de la Comunidad salvo que se den las condiciones previstas en el artículo 68, apartado cuatro, de la Ley que establece, respecto al régimen de ventas a distancia, lo siguiente:
“No se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto las entregas de bienes cuya expedición o transporte se inicie en dicho territorio con destino a otro Estado miembro cuando concurran los requisitos a que se refieren los números 1º, 2º y 3º del apartado anterior y el importe total de las mismas, excluido el Impuesto, haya excedido durante el año natural precedente de los límites fijados en dicho Estado a estos efectos.
Lo previsto en este apartado será de aplicación, en todo caso, a las entregas efectuadas durante el año en curso a partir del momento en que el importe de los mismos supere los límites cuantitativos que establezcan los respectivos Estados miembros de destino.
Podrán optar por aplicar lo dispuesto en este apartado, en la forma que reglamentariamente se establezca, los empresarios cuyas ventas con destino a otros Estados miembros no hayan superado los límites indicados. La opción comprenderá, como mínimo, dos años naturales.
No obstante lo dispuesto en los párrafos anteriores, las referidas entregas de bienes no se entenderán realizadas, en ningún caso, en el territorio de aplicación del Impuesto cuando los bienes sean objeto de los Impuestos Especiales.”
Por último, las ventas realizadas por los vendedores a clientes finales establecidos en terceros países tendrán la consideración de exportaciones que, de acuerdo con lo previsto en el artículo 21 de la Ley del Impuesto, estarán sujetas y exentas del mismo.
2.- Respecto de la naturaleza de los servicios prestados por la consultante, de la escasa información contenida en el escrito de la consulta parece inferirse que la página web del mismo funciona como una plataforma en la que los distintos comercios adscritos suben sus catálogos de productos para que posteriormente puedan ser adquiridos por consumidores finales sin que el consultante adquiera en ningún momento la propiedad de los bienes.
Por cada venta en la web el consultante percibe una contraprestación por parte de los vendedores.
Los servicios prestados vía electrónica son definidos por el artículo 69.Tres, ordinal 4º, de la Ley 37/1992 de la siguiente manera:
“4.º Servicios prestados por vía electrónica: aquellos servicios que consistan en la transmisión enviada inicialmente y recibida en destino por medio de equipos de procesamiento, incluida la compresión numérica y el almacenamiento de datos, y enteramente transmitida, transportada y recibida por cable, radio, sistema óptico u otros medios electrónicos y, entre otros, los siguientes:
a) El suministro y alojamiento de sitios informáticos.
b) El mantenimiento a distancia de programas y de equipos.
c) El suministro de programas y su actualización.
d) El suministro de imágenes, texto, información y la puesta a disposición de bases de datos.
e) El suministro de música, películas, juegos, incluidos los de azar o de dinero, y de emisiones y manifestaciones políticas, culturales, artísticas, deportivas, científicas o de ocio.
f) El suministro de enseñanza a distancia.
A estos efectos, el hecho de que el prestador de un servicio y su destinatario se comuniquen por correo electrónico no implicará, por sí mismo, que el servicio tenga la consideración de servicio prestado por vía electrónica.”.
La definición anterior es trasposición de lo dispuesto en el anexo II de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, que ofrece un listado no exhaustivo de servicios electrónicos.
Son definidos asimismo los servicios prestados vía electrónica por el artículo 7 del Reglamento 282/2011 del Consejo, de 15 de marzo, por el que se establecen disposiciones de aplicación de la Directiva 2006/112/CE relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido de la siguiente manera:
“1. Las «prestaciones de servicios efectuadas por vía electrónica» contempladas en la Directiva 2006/112/CE abarcarán los servicios prestados a través de Internet o de una red electrónica que, por su naturaleza, estén básicamente automatizados y requieran una intervención humana mínima, y que no tengan viabilidad al margen de la tecnología de la información.
2. El apartado 1 abarcará, en particular, los casos siguientes:
(…)
d) la concesión, a título oneroso, del derecho a comercializar un bien o servicio en un sitio de Internet que funcione como un mercado en línea, en el que los compradores potenciales realicen sus ofertas por medios automatizados y la realización de una venta se comunique a las partes mediante un correo electrónico generado automáticamente por ordenador;
(…).”.
Por otra parte, el artículo 11 de la Ley 37/1992 define las prestaciones de servicios como “toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes.”.
Señala el apartado dos del mismo precepto que “en particular, se considerarán prestaciones de servicios:
(…)
15.º Las operaciones de mediación y las de agencia o comisión cuando el agente o comisionista actúe en nombre ajeno. Cuando actúe en nombre propio y medie en una prestación de servicios se entenderá que ha recibido y prestado por sí mismo los correspondientes servicios.
(…).”.
Debe recordarse que es criterio de este Centro directivo (manifestado, entre otras, en la contestación vinculante a la consulta de 10 de octubre de 2014 y número de referencia V2722-14) que, a pesar de que los servicios de mediación prestados por las plataformas y portales en internet se realizan a través de una página web y por medios electrónicos, este servicio habrá de ser calificado como servicio de mediación y no como servicio prestado vía electrónica.
De acuerdo con todo lo anterior, los servicios prestados por la consultante deben calificarse como servicios prestados por vía electrónica únicamente cuando la web de permita la interacción de los vendedores y compradores de forma automatizada comunicándose el resultado a las partes sin necesidad de intervención humana directa.
Por el contrario, si la consultante efectúa, aunque sea a través de la web, una función proactiva de intermediación en las operaciones de venta de los bienes los servicios prestados deberán ser calificados como servicios de mediación a pesar de ser estos prestados a través de la página web.
Del escrito de consulta resulta que la consultante es titular de una plataforma en la que los vendedores suben sus catálogos de productos para que sean adquiridos por potenciales clientes. Por otra parte, la venta se realiza a través de la plataforma en nombre y por cuenta de cada uno de los vendedores adscritos a la misma, sin que de la información disponible se deduzca que la consultante realiza alguna otra función distinta de la que la puesta a disposición de la plataforma tecnológica automatizada, ni asesora ni interviene en la fijación de las condiciones en que se efectúan las ventas, ni presta servicios adicionales para la mediación en la compraventa. En estas circunstancias parece deducirse que el servicio prestado por la consultante, en las condiciones señaladas, debe calificarse como servicio prestado por vía electrónica.
3.- Las reglas referente al lugar de realización de las prestaciones de servicios son objeto de regulación en los artículos 69, 70 y 72 de la Ley 37/1992 señalando el primero de ellos que:
“Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este artículo y en los artículos 70 y 72 de esta Ley, en los siguientes casos:
1.º Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.
2.º Cuando el destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal, siempre que los servicios se presten por un empresario o profesional y la sede de su actividad económica o establecimiento permanente desde el que los preste o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, se encuentre en el territorio de aplicación del Impuesto.
(…).”.
De acuerdo con lo anterior, cuando el destinatario sea un empresario o profesional actuando como tal, y con independencia de cómo se califique el servicio prestado por la consultante, éste estará sujeto al Impuesto sobre el Valor Añadido si el destinatario dispone en el territorio de aplicación del impuesto de su sede de actividad económica o de un establecimiento permanente o, en su defecto, dispone en dicho lugar de su domicilio o residencia habitual siendo destinatarios del servicio dicha sede, establecimiento, domicilio o residencia.
Del escrito de consulta resulta que los destinatarios del servicio prestado por vía electrónica son los comercios que anuncian y venden sus productos en la página web del consultante, por tanto, en la medida en que dichos comercios están establecidos en territorio de aplicación del Impuesto, el servicio prestado por vía electrónica estará sujeto al Impuesto sobre el Valor Añadido español.
Asimismo señalar que los servicios prestados por la consultante tributarán al tipo general del 21 por ciento cuando se entiendan realizados en el territorio de aplicación del impuesto.
4.- Por otra parte, y de forma independiente, la consultante puede facilitar a los vendedores adscritos a la plataforma la logística para el envío de los pedidos, contratando para ello la consultante directamente los servicios de un proveedor de logística especializado, cuyo coste será asumido por la consultante y repercutido posteriormente a la tienda.
En este supuesto, la consultante presta un servicio de mediación en los términos previstos en el artículo 11 apartado 15º anteriormente transcrito. De los escasos datos contenidos en el escrito de consulta parece deducirse que se trata de una mediación en nombre propio en la que la consultante adquiere los servicios de transporte en nombre propio para, posteriormente, facturarlos a las tiendas.
En tal caso, el artículo 79 apartado nueve de la Ley 37/1992 establece que la base imponible “en las adquisiciones de servicios realizadas por cuenta de terceros, cuando quien adquiera los servicios actúe en nombre propio, la base imponible de la operación realizada entre el comisionista y el comitente estará constituida por la contraprestación del servicio convenida por el comisionista más el importe de la comisión.”.
5. Por último, como sujeto pasivo del impuesto, la consultante tendrá las siguientes obligaciones recogidas en el artículo 164 de la Ley 37/1992:
“Uno. Sin perjuicio de lo establecido en el Título anterior, los sujetos pasivos del impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a:
1.º Presentar declaraciones relativas al comienzo, modificación y cese de las actividades que determinen su sujeción al impuesto.
2.º Solicitar de la Administración el número de identificación fiscal y comunicarlo y acreditarlo en los supuestos que se establezcan.
3.º Expedir y entregar factura de todas sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente.
4.º Llevar la contabilidad y los registros que se establezcan en la forma definida reglamentariamente, sin perjuicio de lo dispuesto en el Código de Comercio y demás normas contables.
5.º Presentar periódicamente o a requerimiento de la Administración, información relativa a sus operaciones económicas con terceras personas.
6.º Presentar las declaraciones-liquidaciones correspondientes e ingresar el importe del impuesto resultante.
Sin perjuicio de lo previsto en el párrafo anterior, los sujetos pasivos deberán presentar una declaración-resumen anual.
En los supuestos del artículo 13, número 2.º, de esta Ley deberá acreditarse el pago del impuesto para efectuar la matriculación definitiva del medio de transporte.
7.º Nombrar un representante a efectos del cumplimiento de las obligaciones impuestas en esta Ley cuando se trate de sujetos pasivos no establecidos en la Comunidad, salvo que se encuentren establecidos en Canarias, Ceuta o Melilla, o en un Estado con el que existan instrumentos de asistencia mutua análogos a los instituidos en la Comunidad.”.
6.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.