Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2574-13 de 01 de Agosto de 2013

Normativa

LIRPF, 35/2006, Art. 68.1 3º y D. A. 29ª; RIRPF, RD 439/2007, Art. 54.

Normativa

LIRPF, 35/2006, Art. 68.1 3º y D. A. 29ª; RIRPF, RD 439/2007, Art. 54.

Cuestión

Derecho a aplicar la deducción por obras de mejora en la vivienda habitual.

Descripción

El 12 de enero de 2011 fue sustituida por una empresa autorizada la caldera de gas individual (agua caliente y calefacción) de la vivienda del consultante, lo cual mejora la instalación térmica aumentando su eficiencia energética. Obligatoriamente se realizaron obras para la instalación de la nueva caldera, ya que fue colocada con salida de humos (chimenea) picando el falso techo y agujereando la fachada de la vivienda (chimenea distinta a la anterior por Ley). Todo fue pagado mediante un préstamo concedido al consultante por una entidad de crédito.

Contestación

Mediante el Real Decreto-ley 6/2010, de 9 de abril, de medidas para el impulso de la recuperación económica y el empleo (BOE de 13 de abril y entrada en vigor el 14 de abril de 2010), se añadió la disposición adicional vigésima novena en la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, por la que se vino a regular la deducción por obras de mejora en la vivienda habitual en los siguientes términos:
"Los contribuyentes cuya base imponible sea inferior a 53.007,20 euros anuales, podrán deducirse el 10% de las cantidades satisfechas desde la entrada en vigor del Real Decreto-ley 6/2010 hasta el 31 de diciembre de 2012 por las obras realizadas durante dicho período en la vivienda habitual o en el edificio en la que ésta se encuentre, siempre que tengan por objeto la mejora de la eficiencia energética, la higiene, salud y protección del medio ambiente, la utilización de energías renovables, la seguridad y la estanqueidad, y en particular la sustitución de las instalaciones de electricidad, agua, gas u otros suministros, o favorezcan la accesibilidad al edificio o las viviendas, en los términos previstos en el Real Decreto 2066/2008, de 12 de diciembre, por el que se regula el Plan Estatal de Vivienda y Rehabilitación 2009-2012, así como por las obras de instalación de infraestructuras de telecomunicación realizadas durante dicho período que permitan el acceso a Internet y a servicios de televisión digital en la vivienda habitual del contribuyente.
No darán derecho a practicar esta deducción las obras que se realicen en plazas de garaje, jardines, parques, piscinas e instalaciones deportivas y otros elementos análogos.
La base de esta deducción estará constituida por las cantidades satisfechas, mediante tarjeta de crédito o débito, transferencia bancaria, cheque nominativo o ingreso en cuentas en entidades de crédito, a las personas o entidades que realicen tales obras. En ningún caso, darán derecho a practicar esta deducción las cantidades satisfechas mediante entregas de dinero de curso legal.
La base máxima anual de esta deducción será de:
a) cuando la base imponible sea igual o inferior a 33.007,20 euros anuales: 4.000 euros anuales,
b) cuando la base imponible esté comprendida entre 33.007,20 y 53.007,20 euros anuales: 4.000 euros menos el resultado de multiplicar por 0,2 la diferencia entre la base imponible y 33.007,20 euros anuales.
Las cantidades satisfechas en el ejercicio no deducidas por exceder de la base máxima anual de deducción podrán deducirse, con el mismo límite, en los cuatro ejercicios siguientes.
A tal efecto, cuando concurran cantidades deducibles en el ejercicio con cantidades deducibles procedentes de ejercicios anteriores que no hayan podido ser objeto de deducción por exceder de la base máxima de deducción, el límite anteriormente indicado será único para el conjunto de tales cantidades, deduciéndose en primer lugar las cantidades correspondientes a años anteriores.
En ningún caso, la base acumulada de la deducción correspondiente a los períodos impositivos en que ésta sea de aplicación podrá exceder de 12.000 euros por vivienda habitual. Cuando concurran varios propietarios con derecho a practicar la deducción respecto de una misma vivienda, el citado límite de 12.000 euros se distribuirá entre los copropietarios en función de su respectivo porcentaje de propiedad en el inmueble.
En ningún caso darán derecho a la aplicación de esta deducción, las cantidades satisfechas por las que el contribuyente practique la deducción por inversión en vivienda habitual a que se refiere el artículo 68.1 de esta Ley.
2. El importe de esta deducción se restará de la cuota íntegra estatal después de las deducciones previstas en los apartados 2, 3, 4, 5, 6 y 7 del artículo 68 de esta Ley".
Cabe señalar que el Real Decreto-ley 5/2011, de 29 de abril, de medidas para la regularización y control del empleo sumergido y fomento de la rehabilitación de viviendas (BOE de 6 de mayo), en su disposición final primera, ha dado nueva redacción a la disposición adicional vigésima novena de la LIRPF.
No obstante, en el presente caso, en el que las obras han sido realizadas y satisfechas el 12 de enero de 2011, dicha nueva redacción dada por el Real Decreto-ley 5/2011 no resulta aplicable, sino que se habrá de estar a la anteriormente reproducida redacción original de la deducción.
En cuanto al concepto de vivienda habitual del contribuyente, éste se encuentra regulado en el artículo 68.1.3º de la LIRPF y, en su desarrollo, en el artículo 54 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, el cual, entre otros, dispone que:
"1. Con carácter general se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años.
(…)."
Para considerar que la vivienda constituye la residencia habitual del contribuyente desde su adquisición, "debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras" (artículo 54.2 del RIRPF).
Según lo indicado, la deducción por obras de mejora en la vivienda habitual, prevista en la disposición adicional vigésima novena de la LIRPF, se aplica sobre las cantidades satisfechas en el año, sin que la normativa reguladora de la misma establezca reglas especiales para los casos en que se utilice financiación ajena.
Por tanto, siempre que se cumplan los requisitos para su aplicación, será en el año en que se haya satisfecho el importe de las obras en el que se aplicará la deducción sobre el importe total satisfecho por el contribuyente por las obras de mejora realizadas en su vivienda habitual o, tratándose de obras comunitarias, sobre el resultado de aplicar el coeficiente de participación del contribuyente sobre el importe satisfecho del coste de las obras de mejora efectuadas por la comunidad de propietarios, todo ello con independencia de que exista o no financiación ajena y sin perjuicio del límite máximo aplicable a la base anual de la deducción.
En consecuencia, las cantidades satisfechas por el préstamo no dan derecho a la deducción.
Conforme a lo señalado, la deducción la pueden aplicar los contribuyentes que tengan una base imponible inferior a 53.007,20 euros, sobre las cantidades satisfechas desde el 14 de abril de 2010 (entrada en vigor del Real Decreto-ley 6/2010) hasta el 6 de mayo de 2011, mediante los medios de pago indicados, por las obras realizadas durante dicho período en la vivienda habitual del contribuyente o en el edificio en el que ésta se encuentre (con exclusión de obras en plazas de garaje, jardines, etc.). La base de la deducción la constituyen las referidas cantidades que sean satisfechas a las personas o entidades que realicen las obras, no pudiéndose aplicar sobre aquellas cantidades por las que el contribuyente aplique la deducción por inversión en vivienda habitual prevista en el artículo 68.1 de la LIRPF.
En cuanto a las obras, éstas deberán tener por objeto alguno de los señalados en la disposición adicional vigésima novena de la LIRPF. Al respecto, el apartado 2 del artículo 58 del citado Real Decreto 2066/2008 dispone que "se considerarán actuaciones para la mejora de la eficiencia energética, la higiene, salud y protección del medio ambiente en los edificios y viviendas y la utilización de energías renovables, las siguientes:
(…)
c) Cualquier mejora en los sistemas de instalaciones térmicas que incrementen su eficiencia energética o la utilización de energías renovables.
(…).
e) Cuantas otras sirvan para cumplir los parámetros establecidos en los Documentos Básicos del Código Técnico de la edificación DB-HE de ahorro de energía, DB-HS Salubridad, y DB-HS, protección contra el ruido."
En consecuencia, la deducción por obras de mejora en la vivienda habitual se podrá aplicar, siempre que se cumplan los restantes requisitos establecidos por la normativa, por las obras que supongan una mejora en el sistema de instalación térmica de la vivienda habitual que incrementen su eficiencia energética o supongan la utilización de energías renovables.
En el presente caso, la instalación de la nueva caldera estanca ha requerido realizar unas obras para colocación de la salida de humos (chimenea), que, según se indica, es distinta a la anterior por Ley.
Al respecto, el Documento Básico del Código Técnico de la Edificación DB-HE de ahorro de energía, en lo relativo a la exigencia básica "HE 2: Rendimiento de las instalaciones térmicas", recoge que "esta exigencia se desarrolla actualmente en el vigente Reglamento de Instalaciones Térmicas en los Edificios, RITE". Por su parte, el artículo 1 del RITE, aprobado por el Real Decreto 1027/2007, de 20 de julio, dispone que dicho Reglamento "tiene por objeto establecer las exigencias de eficiencia energética y seguridad que deben cumplir las instalaciones térmicas en los edificios destinadas a atender la demanda de bienestar e higiene de las personas, durante su diseño y dimensionamiento, ejecución, mantenimiento y uso, así como determinar los procedimientos que permitan acreditar su cumplimiento".
En consecuencia, el consultante podrá aplicar la deducción por obras de mejora en la vivienda habitual, siempre que se cumplan los restantes requisitos establecidos por la normativa, si las obras objeto de consulta constituyen una actuación para la mejora de la eficiencia energética en los términos previstos en el Real Decreto 2066/2008, circunstancia, esta última, que parece cumplirse en el presente caso, en el que la instalación de la nueva caldera ha obligado a realizar unas obras para colocación de la chimenea, con arreglo a la normativa en esta materia.
No obstante, lo anterior es una cuestión de hecho cuya valoración no corresponde a este Centro Directivo sino a los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.