Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2791-15 de 25 de Septiembre de 2015
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Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V2791-15 de 25 de Septiembre de 2015

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Órgano: Dirección General de Tributos

Fecha: 25/09/2015

Num. Resolución: V2791-15

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Normativa

Ley 27/2014, del Impuesto sobre Sociedades, art: 87 y 89

Cuestión

Si la aportación no dineraria descrita, es susceptible de acogerse al régimen fiscal especial, y en particular si los motivos alegados para realizar la aportación no dineraria pueden considerarse válidos para la aplicación del régimen fiscal especial del capítulo VII del título VII de Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.

Descripción

El consultante persona física, es el presidente del consejo de administración y titular desde hace más de 15 años, del 10,76% del capital social de la entidad A, sociedad española, cuyo objeto social comprende, entre otros:

i. La fabricación, comercialización y transporte, con medios propios o ajenos, de toda clase de cementos, cales, yesos y escayolas, sus componentes y derivados, así como de los materiales en que entren aquellos como base.

ii. La fabricación y comercialización de hormigón preparado desde plantas propias o ajenas. La compra, venta o alquiler de centrales dosificadoras de hormigón y de plantas de trituración, dosificación y lavados de áridos.

ii. La realización de toda clase de actividades vitivinícolas, tales como plantación de viñedos, cultivo de la vid, la producción , compra, venta, manipulación , conservación y transformación de vinos, alcoholes y todos sus derivados y especialmente la promoción y comercialización de los vinos de La Rioja en España y en los mercados de exportación.

iv. La compra y venta de toda clase de antigüedades, obras de arte y objetos artísticos y de adorno, sin excepción, tales como pinturas, esculturas, tapices, documentos, libros, muebles, inmuebles, joyas, etc. El establecimiento, adquisición, explotación y enajenación de salas de exposición y galerías de arte.

Dicha entidad, cabecera de un grupo industrial, ha estado vinculada desde su fundación a la familia del consultante, que aún posee, junto con la Fundación de su familia, la totalidad de su capital.

Asimismo, el consultante es titular del 99,23% de la sociedad B, residente en territorio español y cuyas actividades son: i) actividad de holding de otras participaciones y ii) gestión de explotaciones forestales.

A través de dicha entidad B, titular de una finca agraria en explotación, el consultante y miembros de su familia más cercana (cónyuge e hijos) han venido canalizando en los últimos años diversas inversiones tanto nacionales como internacionales, constituyéndose así como empresa familiar destinada a ser la cabecera del patrimonio empresarial del consultante y su familia cercana.

Es intención del consultante reorganizar la estructura actual de titularidad aportando las acciones que posee en A a B, recibiendo, a cambio, una participación en el capital de esta última.

Es previsible, aunque no existe certeza al respecto, que con ocasión de la nueva estructura accionarial, sea B quien pase a participar en la gestión de A, si bien representada por el consultante como persona física.

Conforme a lo expuesto, la sociedad B pasaría a ser el titular de las acciones que hasta ese momento ostentaba el consultante en el capital social de B, además de continuar con las actividades económicas que venía llevando a cabo hasta la fecha, culminándose así el proceso e convertir a B en la cabecera de las inversiones empresariales de el consultante y su núcleo familiar cercano.

La aportación de acciones descrita a favor de B tiene, entre otras, las siguientes finalidades, ligadas en gran medida a la necesidad de centralizar en una única sociedad las acciones o participaciones de las que es titular para lograr independencia en sus futuras decisiones de inversión y preparar su sucesión. Así, cabe citar:

1. Posibilidad de acometer nuevas inversiones en otras actividades, sin necesidad de requerir el consentimiento de los restantes accionistas existentes en la sociedad A, utilizando de forma eficiente los recursos provenientes de las entidades actualmente existentes en que participa.

2. Mayor eficiencia en los flujos de tesorería que pueden existir entre las sociedades filiales, de forma que los excesos de tesorería obtenidos por la sociedad A puedan ser distribuidos a la sociedad B sin ningún peaje fiscal, para que a su vez B lo pueda reinvertir en las sociedades filiales que tengan necesidades de tesorería o en acometer nuevas inversiones, conjuntas o no con los restantes accionistas de A.

3. Mayor facilidad para obtener financiación bancaria para financiar nuevas actividades desde la sociedad holding, con la ventaja de limitación de riesgos que ello supone frente a la financiación a la persona física.

4. Permitirá separar el patrimonio personal y empresarial del consultante, de forma que el primero no resulte contaminado con los riesgos que implica cualquier actividad empresarial. Es decir, limitar la responsabilidad por el ejercicio del cargo de consejero en la sociedad A al patrimonio de B.

5. Posibilitar la entrada en la gestión e incluso en el capital de B de familiares o personas de confianza del consultante, así como planificar la sucesión en la titularidad de la participación y la implementación de protocolos familiares, estableciendo normas de índole mercantil y civil que rijan la administración y/o disposición del patrimonio del consultante implementado mecanismos de control que minoren el riesgo de una gestión inadecuada de sus bienes empresariales por parte de sus futuros herederos, restrinjan la libre disposición del patrimonio empresarial de la misma, reduciendo, de este modo, la volatilidad del patrimonio del consultante.

Contestación

El capítulo VII del título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, regula el régimen fiscal especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.

Al respecto, el artículo 87 de la Ley establece que:

Ñ'1. El régimen previsto en el presente capítulo se aplicará, a opción del contribuyente de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, a las aportaciones no dinerarias en las que concurran los siguientes requisitos:

a) Que la entidad que recibe la aportación sea residente en territorio español o realice actividades en este por medio de un establecimiento permanente al que se afecten los bienes aportados.

b) Que una vez realizada la aportación, el contribuyente aportante de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, participe en los fondos propios de la entidad que recibe la aportación en, al menos, el 5 por ciento.

c) Que, en el caso de aportación de acciones o participaciones sociales por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes sin establecimiento permanente en territorio español, se tendrán que cumplir además de los requisitos señalados en las letras a) y b), los siguientes:

º Que a la entidad de cuyo capital social sean representativos no le sean de aplicación el régimen especial de agrupaciones de interés económico, españolas o europeas, y de uniones temporales de empresas, previstos en esta Ley, ni tenga como actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos previstos en el artículo 4.ocho.dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio.

2.º Que representen una participación de, al menos, un 5 por ciento de los fondos propios de la entidad.

3.º Que se posean de manera ininterrumpida por el aportante durante el año anterior a la fecha del documento público en que se formalice la aportación.

d) Que, en el caso de aportación de elementos patrimoniales distintos de los mencionados en la letra c) por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes que sean residentes en Estados miembros de la Unión Europea, dichos elementos estén afectos a actividades económicas cuya contabilidad se lleve con arreglo a lo dispuesto en el Código de Comercio o legislación equivalente.

2. El régimen previsto en el presente capítulo se aplicará también a las aportaciones de ramas de actividad, efectuadas por los contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y del Impuesto sobre la Renta de no Residentes que sean residentes en Estados miembros de la Unión Europea, siempre que lleven su contabilidad de acuerdo con el Código de Comercio o legislación equivalenteÒ'.

En el supuesto concreto planteado, la persona física aportante, participa en el capital social de la entidad A, en al menos, un 5% desde hace más de un año, la entidad B es residente en territorio español y una vez realizada la aportación, la persona física aportante participa en los fondos propios de la entidad que recibe la aportación en, al menos, el 5 por ciento. En caso de que a la entidad cuyas participaciones se aportan (A) no le resulte de aplicación el régimen especial de agrupaciones de interés económico, españolas o europeas, ni de uniones temporales de empresas, ni tenga como actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos previstos en el artículo 4.Ocho. Dos de la Ley del Impuesto sobre Patrimonio, y en la medida en que tras la aportación de las acciones de A, el aportante participe en la sociedad holding B, con un porcentaje superior al 5%, el régimen fiscal especial regulado en el capítulo VII del título VII de la LIS será aplicable a la operación de reestructuración planteada.

Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS según el cual:

"2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal."

Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.

Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.

En el escrito de consulta se indica que la operación se realiza con la finalidad de tener la posibilidad de acometer nuevas inversiones en otras actividades, sin necesidad de requerir el consentimiento de los restantes accionistas existentes en la sociedad A, utilizando de forma eficiente los recursos provenientes de las entidades actualmente existentes en que participa, conseguir mayor eficiencia en los flujos de tesorería que pueden existir entre las sociedades filiales, de forma que los excesos de tesorería obtenidos por la sociedad A puedan ser distribuidos a la sociedad B sin ningún peaje fiscal, para que a su vez B lo pueda reinvertir en las sociedades filiales que tengan necesidades de tesorería o en acometer nuevas inversiones, conjuntas o no con los restantes accionistas de A, conseguir mayor facilidad para obtener financiación bancaria para financiar nuevas actividades desde la sociedad holding, con la ventaja de limitación de riesgos que ello supone frente a la financiación a la persona física, permitir separar el patrimonio personal y empresarial del consultante, de forma que el primero no resulte contaminado con los riesgos que implica cualquier actividad empresarial. Es decir, limitar la responsabilidad por el ejercicio del cargo de consejero en la sociedad A al patrimonio de B y posibilitar la entrada en la gestión e incluso en el capital de B de familiares o personas de confianza del consultante, así como planificar la sucesión en la titularidad de la participación y la implementación de protocolos familiares, estableciendo normas de índole mercantil y civil que rijan la administración y/o disposición del patrimonio del consultante implementado mecanismos de control que minoren el riesgo de una gestión inadecuada de sus bienes empresariales por parte de sus futuros herederos, restrinjan la libre disposición del patrimonio empresarial de la misma, reduciendo, de este modo, la volatilidad del patrimonio del consultante. Estos motivos pueden considerarse válidos a efectos del cumplimiento de lo previsto en el artículo 89.2 de la LIS.

La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

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