Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V3088-20 de 15 de Octubre de 2020

Normativa

LIRPF. Ley 35/2006, art. 33.

Normativa

LIRPF. Ley 35/2006, art. 33.

Cuestión

Tributación del importe percibido en su declaración de IRPF.

Descripción

Los consultantes, casados en régimen de gananciales, compraron una vivienda mediante escritura de compra venta de propiedad horizontal de fecha 13 de octubre de 1964. El bloque del que formaba parte dicha vivienda fue demolido por Orden del Ayuntamiento correspondiente, generándose en el año 1979 unos gastos de demolición. El 13 de diciembre de 2018, se aprueba el Proyecto de Expropiación del solar donde en su día estuvo ubicada su vivienda hasta la fecha de su demolición. El 12 de diciembre de 2019, se firmó el acta de ocupación, y se produjo el pago de justiprecio fallado por el Jurado Territorial de Expropiación Forzosa el 11 de julio de 2019, ascendiendo dicho justiprecio a la cuantía total de 20.482, 32 euros (10.241,16 euros cada cónyuge).

Contestación

El artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, dispone lo siguiente:

“Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos.”.

El artículo 35 de la LIRPF, se establece lo siguiente en cuanto a las transmisiones a título oneroso se refiere:

“1. El valor de adquisición estará formado por la suma de:

a) El importe real por el que dicha adquisición se hubiera efectuado.

b) El coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente.

En las condiciones que reglamentariamente se determinen, este valor se minorará en el importe de las amortizaciones.

2. El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado. De este valor se deducirán los gastos y tributos a que se refiere la letra b) del apartado 1 en cuanto resulten satisfechos por el transmitente.

Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste.”.

De acuerdo con lo establecido en el artículo 33 de la LIRPF, la expropiación forzosa de la finca (solar) objeto de consulta -en la cuota de participación que les corresponda a los interesados de acuerdo con la superficie de su vivienda-, genera una ganancia o pérdida patrimonial en los consultantes (50% cada uno), al producirse, simultáneamente, una alteración en la composición del patrimonio de su titular y una variación en su valor. La misma calificación tienen los intereses de demora percibidos, en su caso -sin que en el escrito de consulta se especifique que se hayan percibido intereses de demora, en este caso-.

El cálculo de la ganancia o pérdida patrimonial se efectuará, con carácter general, por diferencia entre el valor de transmisión (importe del justiprecio) y el valor de adquisición del terreno, que estará constituido, según determina el artículo 35 de la LIRPF, por la suma del importe real por el que la adquisición de dicho terreno se hubiera efectuado, del coste de las inversiones y mejoras, en su caso, efectuadas y de los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por los adquirentes.

Por lo que se refiere a los gastos de demolición del edificio en que incurrieron los propietarios de la vivienda en su día (gastos de contrata derivados de la demolición de la finca, honorarios de facultativos y derechos de obras de demolición), en cuanto responden al concepto de inversiones y mejoras, constituirán un mayor valor de adquisición del terreno, a efectos de la transmisión objeto de consulta y, por tanto, a efectos del cálculo de la ganancia o pérdida patrimonial que se derive de dicha transmisión.

Por otro lado, la acreditación del valor de adquisición del terreno, es una cuestión de hecho que este Centro Directivo no puede entrar a valorar, sino que deberá acreditar el contribuyente por cualquier medio de prueba admitido en Derecho, según dispone el artículo 106.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, cuya valoración corresponde efectuar a los órganos que tienen atribuidas las competencias de comprobación e inspección de la Administración Tributaria.

En cuanto a las mejoras, se debe señalar que, para el cálculo de la ganancia patrimonial conforme a lo dispuesto en el artículo 34.2 de la LIRPF, en el caso de que se hubiesen efectuado mejoras en los elementos patrimoniales transmitidos, se deberá distinguir la parte del valor de enajenación que corresponda a cada componente del mismo.

Además, en el caso del cálculo de dicha ganancia patrimonial derivada de la expropiación forzosa del terreno, debe tenerse en consideración lo previsto en la disposición transitoria novena de la LIRPF, aplicable a las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas que hubieran sido adquiridos antes del 31 de diciembre de 1994.

Por otro lado, la regla general de imputación temporal de las ganancias o pérdidas patrimoniales, es la contenida en el artículo 14.1.c) de la Ley del Impuesto, según el cual ”las ganancias y pérdidas patrimoniales se imputarán al periodo impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial”.

La alteración patrimonial en los supuestos de expropiación forzosa debe considerarse producida, salvo en los casos de expropiación por el procedimiento de urgencia, cuando fijado y pagado el justiprecio se proceda a la consecuente ocupación del bien expropiado.

Por tanto, en este caso, cabe considerar que la imputación de dicha alteración patrimonial (50% cada cónyuge) corresponde realizarla en el período impositivo 2019, pues es en ese período cuando (según la documentación adjunta al escrito de consulta) se firma el acta de ocupación del terreno y se procede a la ocupación efectiva del inmueble (solar) por el Ayuntamiento expropiante.

Por último, la ganancia o pérdida patrimonial que resulte por la expropiación forzosa de la finca, determinada en la forma expuesta, se integrará en la base imponible del ahorro, en la forma prevista en el artículo 49 de la LIRPF.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.