Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V3178-18 de 13 de Diciembre de 2018

Normativa

Ley 37/1992 art. 4-Uno; 5-Uno-a) y Dos; 8-Uno; 120; 135; 136. RIVA RD 1624/1992 art. 24 quinquies.

Normativa

Ley 37/1992 art. 4-Uno; 5-Uno-a) y Dos; 8-Uno; 120; 135; 136. RIVA RD 1624/1992 art. 24 quinquies.

Cuestión

Sujeción al Impuesto de la venta posterior de la embarcación adquirida con exención del Impuesto.

Descripción

La empresa consultante se dedica a la compraventa de embarcaciones nuevas. En el marco de una operación de venta de una embarcación nueva ha adquirido del cliente una embarcación usada, operación exenta por el artículo 20.Uno.25º de la Ley 37/1992.

Contestación

1.- El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), dispone que estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.

El artículo 5, apartado uno de la referida Ley establece, en cuanto al concepto de empresario o profesional, lo siguiente:

'Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:

a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.

(…).”.

Por su parte el artículo 5, apartado dos de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, dispone lo siguiente:

“Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.

(…).”.

El artículo 8, apartado uno, párrafo primero de la Ley 37/1992, dispone que se considerará entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes.

De acuerdo con lo expuesto, la actividad de venta de un bien usado efectuada por la sociedad consultante constituye una entrega de bienes que está sujeta a dicho Impuesto.

2.- Por otra parte, el artículo 120 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, que regula las normas generales aplicables en relación con los regímenes especiales previstos en dicho Impuesto, establece lo siguiente:

“Uno. Los regímenes especiales en el Impuesto sobre el Valor Añadido son los siguientes:

1º. Régimen simplificado.

2º. Régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca.

3º. Régimen especial de los bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección.

4º. Régimen especial aplicable a las operaciones con oro de inversión.

5º. Régimen especial de las agencias de viajes.

6º. Régimen especial del recargo de equivalencia.

7º.Régimen especial aplicable a los servicios prestados por vía electrónica.

8º. Régimen especial del grupo de entidades.

9º. Régimen especial del criterio de caja.

Dos. Los regímenes especiales regulados en este Título tendrán carácter voluntario a excepción de los comprendidos en los números 4º, 5º y 6º del apartado anterior, sin perjuicio de lo establecido en el artículo 140 ter de esta Ley.

Tres. El régimen especial de los bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección se aplicará exclusivamente a los sujetos pasivos que hayan presentado la declaración prevista en el artículo 164, apartado uno, número 1º de esta ley, relativa al comienzo de las actividades que determinan su sujeción al Impuesto.

Cuatro. Los regímenes especiales simplificado y de la agricultura, ganadería y pesca se aplicarán salvo renuncia de los sujetos pasivos, ejercitada en los plazos y forma que se determinen reglamentariamente.

El régimen especial de los bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección se aplicará salvo renuncia de los sujetos pasivos, que podrá efectuarse para cada operación en particular y sin comunicación expresa a la Administración.

Cinco. El régimen especial aplicable a los servicios prestados por vía electrónica se aplicará a aquellos operadores que hayan presentado la declaración prevista en el artículo 163 ter de esta Ley, relativa al comienzo de la realización de las prestaciones de servicios electrónicos efectuadas en el interior de la Comunidad.”.

De acuerdo con lo anterior, en el supuesto de que resulte aplicable a las operaciones de venta de bienes usados el régimen especial de los bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección, dicho régimen de carácter opcional se aplica salvo renuncia, pudiendo esta efectuarse para cada operación en particular y sin comunicación expresa a la Administración. Es decir, no existe obligación de aplicar, en su caso, el mencionado régimen especial al conjunto de las operaciones efectuadas por la consultante, pudiéndose aplicar sólo respecto de aquellas entregas que considere oportuno.

No obstante, el mencionado régimen especial sólo podrá aplicarse si la consultante ha presentado la declaración prevista en el artículo 164, apartado uno, número 1º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, relativa al comienzo de las actividades que determinan su sujeción al Impuesto.

3.- El artículo 135 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, que regula los requisitos para la aplicación del régimen especial de los bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección, preceptúa lo siguiente:

“Uno. Los sujetos pasivos revendedores de bienes usados o de bienes muebles que tengan la consideración de objetos de arte, antigüedades u objetos de colección aplicarán el régimen especial regulado en este Capítulo a las siguientes entregas de bienes:

1º. Entregas de bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección adquiridos por el revendedor a:

a) Una persona que no tenga la condición de empresario o profesional.

(…)

c) Un empresario o profesional en virtud de una entrega exenta del Impuesto, por aplicación de lo dispuesto en el artículo 20, apartado uno, números 24º o 25º de esta Ley.

(…).

Dos. No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, los sujetos pasivos revendedores podrán aplicar a cualquiera de las operaciones enumeradas en el mismo el régimen general del Impuesto, en cuyo caso tendrán derecho a deducir las cuotas del Impuesto soportadas o satisfechas en la adquisición o importación de los bienes objeto de reventa, con sujeción a las reglas establecidas en el Título VIII de esta Ley.

(…).”.

De este modo, el régimen especial de bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección podría resultar aplicable, salvo renuncia, a la operación objeto de consulta, consistente en la adquisición de una embarcación usada mediante una operación exenta en virtud del artículo 20.Uno.25º de la Ley del Impuesto.

4.- Por otra parte, el artículo 136 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, que regula el concepto de bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección y de sujeto pasivo revendedor, disponiendo lo siguiente:

“Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley se considerarán:

1º. Bienes usados, los bienes muebles corporales susceptibles de uso duradero que, habiendo sido utilizados con anterioridad por un tercero, sean susceptibles de nueva utilización para sus fines específicos.

No tienen la consideración de bienes usados:

a) Los materiales de recuperación, los envases, los embalajes, el oro, el platino y las piedras preciosas.

b) Los bienes que hayan sido utilizados, renovados o transformados por el propio sujeto pasivo transmitente o por su cuenta. A efectos de lo establecido en este Capítulo se considerarán de renovación las operaciones que tengan por finalidad el mantenimiento de las características originales de los bienes cuando su coste exceda del precio de adquisición de los mismos.

(…)

5º. Revendedor de bienes, el empresario que realice con carácter habitual entregas de los bienes comprendidos en los números anteriores, que hubiesen sido adquiridos o importados para su posterior reventa.

También tiene la condición de revendedor el organizador de ventas en subasta pública de los bienes citados en el párrafo anterior, cuando actúe en nombre propio en virtud de un contrato de comisión de venta.”.

De acuerdo con lo expuesto, la embarcación objeto de consulta tiene la consideración de bien usado, dado que reúne los requisitos contenidos en el mencionado artículo 136, apartado uno, número 1º de la Ley 37/1992.

Sin embargo, según el escrito de consulta, la sociedad consultante se dedica con carácter habitual a la entrega de embarcaciones nuevas, constituyendo la venta de la embarcación usada objeto de consulta un operación excepcional. De este modo, no se puede considerar cumplido el requisito de que el vendedor tenga la condición de revendedor a efectos del Impuesto.

De acuerdo con lo expuesto, la actividad de venta de un bien usado efectuada por la sociedad consultante está sujeta a dicho Impuesto.

En este sentido, el artículo 24 quinquies del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, dispone lo siguiente:

“Concepto y obligaciones del empresario o profesional revendedor.

A los efectos de lo dispuesto en el artículo 84, apartado uno, número 2.º, letra g), segundo y tercer guiones, de la Ley del Impuesto, se considerará revendedor al empresario o profesional que se dedique con habitualidad a la reventa de los bienes adquiridos a que se refieren dichas operaciones.

El empresario o profesional revendedor deberá comunicar al órgano competente de la Agencia Estatal de Administración Tributaria su condición de revendedor mediante la presentación de la correspondiente declaración censal al tiempo de comienzo de la actividad, o bien durante el mes de noviembre anterior al inicio del año natural en el que deba surtir efecto.

La comunicación se entenderá prorrogada para los años siguientes en tanto no se produzca la pérdida de dicha condición, que deberá asimismo ser comunicada a la Administración Tributaria mediante la oportuna declaración censal de modificación.

El empresario o profesional revendedor podrá obtener un certificado con el código seguro de verificación a través de la sede electrónica de la Agencia Estatal de Administración Tributaria que tendrá validez durante el año natural correspondiente a la fecha de su expedición.”.

Por lo tanto, si como parece deducirse de la información contenida en el escrito de consulta la citada operación no cumple los requisitos para acogerse al régimen especial de bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección en los términos señalados, deberá tributar de acuerdo con las reglas del régimen general del Impuesto sobre el Valor Añadido.

5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.