Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V3182-15 de 20 de Octubre de 2015

Normativa

LIRPF, 35/2006, Arts. 2, 5, 33, 46, 80.

Cuestión

Tributación en España por la ganancia patrimonial generada en la venta del inmueble situado en Portugal, teniendo en cuenta que ha tributado en Portugal por dicha ganancia.

Descripción

El consultante es residente fiscal en España, donde tributa por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Ha vendido un inmueble de su propiedad situado en Portugal, obteniendo una ganancia por la que ha tributado en Portugal.

Contestación

El artículo 2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29 de noviembre), en adelante LIRPF, establece que "constituye el objeto de este Impuesto la renta del contribuyente, entendida como la totalidad de sus rendimientos, ganancias y pérdidas patrimoniales y las imputaciones de renta que se establezcan por la ley, con independencia del lugar donde se hubiesen producido y cualquiera que sea la residencia del pagador".
Por su parte, el artículo 5 de la LIRPF dispone que "lo establecido en esta Ley se entenderá sin perjuicio de lo dispuesto en los tratados y convenios internacionales que hayan pasado a formar parte del ordenamiento interno, de conformidad con el artículo 96 de la Constitución Española".
Por tanto, el consultante, deberá tributar en España, como contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas que manifiesta ser, por este Impuesto por su renta mundial, con independencia del lugar donde se hubiese producido y cualquiera que sea la residencia del pagador, según se deriva del artículo 2 de la LIRPF, sin perjuicio de las particularidades que, para cada tipo de renta, se establezcan en los Convenios para evitar la doble imposición que, en su caso, sean aplicables.
Dado que se consulta sobre la venta de un inmueble situado en Portugal por parte de una persona física con residencia fiscal en España, será de aplicación el Convenio entre el Reino de España y la República Portuguesa para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta y Protocolo, de 26 de octubre de 1993 (BOE de 7 de noviembre de 1995), cuyo artículo 13.1 establece lo siguiente:
"1. Las ganancias que un residente de un Estado contratante obtenga de la enajenación de bienes inmuebles, conforme se definen en el artículo 6, situados en el otro Estado contratante, pueden someterse a imposición en ese otro Estado.".
Por tanto, se regula una potestad compartida en el caso de inmuebles y al tratarse de un inmueble situado en Portugal dicho Estado podrá someter a imposición la ganancia.
España, como país de residencia del consultante, gravará las ganancias derivadas de la transmisión del inmueble.
En caso de doble imposición, el artículo 23.1 del Convenio antes citado dispone lo siguiente:
"1. En el caso de un residente de España, la doble imposición se evitará, de acuerdo con las disposiciones aplicables de la legislación española (siempre que no contradigan los principios generales establecidos en este apartado), de la siguiente manera:
a) Cuando un residente de España obtenga rentas que, con arreglo a las disposiciones de este Convenio, puedan someterse a imposición en Portugal, España permitirá la deducción del impuesto sobre las rentas de ese residente de un importe igual al impuesto efectivamente pagado en Portugal.
Sin embargo, dicha deducción no podrá exceder de la parte del impuesto sobre la renta, calculado antes de la deducción, correspondiente a las rentas que pueden someterse a imposición en Portugal.
b) (?)
2. (?)
3. Cuando con arreglo a cualquier disposición de este Convenio las rentas obtenidas por un residente de un Estado contratante, estén exentas de impuestos en ese Estado contratante, dicho Estado podrá, no obstante, tomar en consideración las rentas exentas para calcular el impuesto sobre el resto de las rentas de ese residente.".
Por su parte, el artículo 80 de la LIRPF regula la deducción por doble imposición internacional en los siguientes términos:
"1. Cuando entre las rentas del contribuyente figuren rendimientos o ganancias patrimoniales obtenidos y gravados en el extranjero, se deducirá la menor de las cantidades siguientes:
a) El importe efectivo de lo satisfecho en el extranjero por razón de un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a este impuesto o al Impuesto sobre la Renta de no Residentes sobre dichos rendimientos o ganancias patrimoniales.
b) El resultado de aplicar el tipo medio efectivo de gravamen a la parte de base liquidable gravada en el extranjero.
2. A estos efectos, el tipo medio efectivo de gravamen será el resultado de multiplicar por 100 el cociente obtenido de dividir la cuota líquida total por la base liquidable. A tal fin, se deberá diferenciar el tipo de gravamen que corresponda a las rentas generales y del ahorro, según proceda. El tipo de gravamen se expresará con dos decimales.
(?)."
En consecuencia, la ganancia patrimonial obtenida por un contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en la transmisión de un inmueble situado en Portugal queda sujeta a tributación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en España, eliminándose la doble imposición conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 23 del citado Convenio y en la legislación interna española, mediante la aplicación de la deducción por doble imposición internacional regulada en el artículo 80 de la LIRPF.
En el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, la transmisión de un inmueble puede generar una ganancia o una pérdida patrimonial, al producirse una variación en el patrimonio de su titular puesta de manifiesto por una alteración en su composición, según lo dispuesto en el artículo 33.1 de la LIRPF. El importe de esta ganancia o pérdida patrimonial será la diferencia entre los respectivos valores de transmisión y de adquisición, determinados en la forma prevista en los artículos 35 y siguientes de la LIRPF.
Según la nueva redacción dada al artículo 46 de la LIRPF, por el apartado veintisiete del artículo primero de la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, y otras normas tributarias (BOE de 28 de noviembre), con entrada en vigor el día 1 de enero de 2015, constituyen la renta del ahorro: "b) Las ganancias y pérdidas patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de transmisiones de elementos patrimoniales."
Por tanto, suponiendo que la ganancia patrimonial por la que se consulta ha sido obtenida en el año 2015, dicha ganancia se integrará y compensará en la forma prevista en el artículo 49 de la LIRPF, relativo a la compensación e integración de rentas en la base imponible del ahorro.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.